Conclusie A-G Wattel 26 juni 2019, ECLI:NL:PHR:2019:704

Oostenrijkse Eigennützige Privatstiftung; recht op teruggaaf van dividendbelasting ex art. 10 Wet DivB? Opbrengstgerechtigde (art. 1(1) Wet DivB)? Transparence fiscale? Uiteindelijk gerechtigde? APV-regime Feiten: de belanghebbende is een naar Oostenrijks recht opgerichte en in Oostenrijk gevestigde Eigennützige Privatstiftung die in totaal € 129.657 dividendbelasting terugvraagt die is ingehouden op door haar in 2011, 2012 en 2014 ontvangen Nederlandse dividenden. De Inspecteur heeft dat verzoek afgewezen. In geschil is of de belanghebbende op grond van art. 10(1) juncto (2) Wet DivB recht heeft op teruggaaf. Daarvoor is bepalend (i) of zij opbrengstgerechtigde is in de zin van art. 1(1) Wet DivB en zo ja, (ii) of zij ook ‘uiteindelijk gerechtigde’ is in de zin van art. 10 Wet DivB, en zo ja, (iii) of zij al dan niet aan de vennootschapsbelasting zou zijn onderworpen als zij in Nederland was gevestigd. De Rechtbank Zeeland-West-Brabant heeft in het midden gelaten of de belanghebbende meer op een BV of meer op een niet-nijvere stichting lijkt en op die basis al dan niet vennootschapsbelastingplichtig zou zijn als zij in Nederland was gevestigd omdat als zij het meest op een stichting zou lijken, zij transparant is en daarom niet uiteindelijk gerechtigd tot de dividenden. Zij heeft belanghebbendes beroep ongegrond verklaard. Het Hof ’s-Hertogenbosch heeft op het hogere beroep van de belanghebbende geoordeeld dat haar oprichter/bestuurder over haar vermogen kan beschikken als over zijn eigen vermogen en dat de belanghebbende daarom niet uiteindelijk gerechtigd is tot de dividenden. Hij heeft verworpen de stellingen dat de ‘transparantierechtspraak’ (i) niet zou gelden voor de dividendbelasting/de vennootschapsbelasting of (ii) achterhaald zou zijn door de invoering van het APV-regime. Belanghebbendes cassatiemiddel houdt vijf klachten in: het Hof heeft ten onrechte: (i) haar rechtspersoonlijkheid genegeerd; (ii) haar oprichter als genieter van het dividend beschouwd enkel omdat die oprichter het vermogen van de belanghebbende naar privé kan overhevelen; (iii) de transparantierechtspraak ook laten gelden voor de vennootschapsbelasting; (iv) de stelling verworpen dat door het APV-regime de transparantierechtspraak van de Hoge Raad is achterhaald; (v) een uiteindelijk-gerechtigde-begrip heeft gebruikt dat niet strookt met dat van het HvJ EU in de zaken C-115/16, C-118/16, C-119/16 en C-299/16 (Z Denmark ApS e.a) en C-116/16 en C-117/16 (T Danmark e.a.). A-G Wattel meent ad klacht (i) dat het Hof belanghebbendes rechtspersoonlijkheid wel degelijk heeft erkend. Hij heeft juist op basis van analyse van haar Oostenrijks-civielrechtelijke kenmerken en van de feiten geoordeeld dat naar Nederlands belastingrecht haar vermogen en inkomsten onvoldoende zijn afgescheiden van dat/die van haar oprichter om haar te beschouwen als zelfstandig belastingplichtig voor de dividendbelasting. Dat oordeel berust op uitleg van Oostenrijks recht, waarvan schending geen cassatiegrond is, en op waardering van feiten, waarover in cassatie evenmin geklaagd kan worden. Ad klachten (i) en (v) constateert de A-G dat op basis van ’s Hofs uitleg van Oostenrijks recht en ‘s Hofs vaststelling van de feiten de belanghebbende niet als opbrengstgerechtigde in de zin van art. 1 Wet DivB kan worden beschouwd, en daarmee niet als dividendbelastingplichtig, zodat zij geen toegang heeft tot (teruggaaf ex) art. 10(1) en (2) Wet DivB. Die bestaat alleen voor degene ‘te wiens laste dividendbelasting is ingehouden’ en dat is naar Nederlands fiscaal recht niet de belanghebbende maar haar oprichter/bestuurden. Aan de dogmatiek van de ‘uiteindelijk gerechtigde’, die alleen gaat over personen die wél opbrengstgerechtigd zijn, bestaat volgens hem in casu dan ook geen behoefte. Zouden wij daar wél aan toekomen, dan zou de belanghebbende volgens de A-G op basis van de vastgestelde feiten en ’s Hofs uitleg van Oostenrijks recht naar Nederlands fiscaal recht geen uiteindelijk gerechtigde zijn. Ad klacht (ii) berust volgens de A-G op een onjuist uitgangspunt: belanghebbendes oprichter wordt niet als genieter van het dividend beschouwd omdat hij het in zijn macht heeft om haar vermogen naar privé over te hevelen, maar omdat zijn privé-vermogen en -inkomsten civielrechtelijk en feitelijk onvoldoende zijn afgescheiden van dat/die van de belanghebbende om haar fiscaalrechtelijk als zelfstandige entiteit te beschouwen voor de dividendbelasting. Ad klacht (iii) ziet de A-G het belang niet van de stelling dat de transparantierechtspraak niet zou gelden voor de vennootschapsbelasting, nu belanghebbendes oprichter geen vennootschap is en het enkel om de dividendbelasting gaat. Uit HR BNB 1992/142 volgt overigens dat de transparantierechtspraak ook geldt voor de vennootschapsbelasting. Als de belanghebbende bedoelt te stellen dat de transparantierechtspraak niet geldt voor de dividendbelasting, acht de A-G die stelling onjuist: als de transparantierechtspraak geldt voor de eindheffing (de inkomstenbelasting), moet hij volgens de A-G juist zoveel mogelijk ook gelden voor de voorheffing (de dividendbelasting), omdat anders zinloze discrepanties tussen de belastingplichten voor de voor- en eindheffingen zouden ontstaan. Ad klacht (iv) ziet de A-G het belang van het APV-regime voor de transparantierechtspraak niet, nu belanghebbendes probleem niet is dat haar vermogen afgescheiden is van een (ander) particulier vermogen, maar juist dat haar vermogen niet voldoende is afgescheiden van dat van haar oprichter. De transparantierechtspraak staat zijns inziens los van het APV-regime, dat trustvermogen wil vangen dat niet aan een persoon toerekenbaar is. De transparantie-rechtspraak daarentegen gaat juist over de keuze tussen twee wél in aanmerking komende personen en ziet daarmee op een terrein waar het APV-regime niet op ziet. A-G Wattel concludeert dat het hof weliswaar ten onrechte is toegekomen aan de vraag of de belanghebbende ‘uiteindelijk gerechtigde’ is in de zin van art. 10(2) juncto (1) Wet DivB, nu zij al niet als ‘opbrengstgerechtigde’ ex art. 1 Wet DivB kan worden beschouwd, maar dat dit niet afdoet aan de juistheid van ’s hofs oordeel dat geen recht op teruggaaf bestaat. Voor zover dat oordeel feitelijk is of de uitleg van Oostenrijks recht betreft, is het geenszins onbegrijpelijk of onvoldoende gemotiveerd. Conclusie: cassatieberoep ongegrond.

De uitspraak op rechtspraak.nl