Conclusie A-G Niessen 13 juni 2017, ECLI:NL:PHR:2017:558

A-G Niessen heeft conclusie genomen in de zaak met nummer 16/04865. Deze zaak hangt samen met de zaak met nummer 16/04864, waarin vandaag eveneens conclusie wordt genomen. In beide zaken is door de belanghebbende partij sprongcassatie ingesteld. Beide zaken zien op de fiscale behandeling van in het kader van de dienstbetrekking toegekende aandelenopties (artikel 10a Wet LB 1964; tekst vanaf 2005). Belanghebbende heeft voor de periode september 2013 op aangifte loonheffingen afgedragen in verband met een door één van haar medewerkers genoten optievoordeel. Op het moment dat deze medewerker de betreffende opties uitoefende, was hij niet meer in Nederland woonachtig en werkzaam. Bij de Rechtbank was primair in geschil of het optievoordeel onderworpen is aan Nederlandse loonbelastingheffing. Subsidiair was in geschil de toepassing van de 30%-regeling (de bewijsregel) op het door de werknemer genoten optievoordeel. Naar het oordeel van de Rechtbank is het optievoordeel genoten ten tijde van de uitoefening van de opties in september 2013. Op dat moment zijn de optierechten namelijk opgelost in een perfecte koopovereenkomst en is een onvoorwaardelijk recht op en een verplichting tot (laten) leveren van de aandelen ontstaan. Het optievoordeel vormde toen een opbrengst van arbeid, toerekenbaar aan een in eerdere jaren in Nederland uitgeoefende dienstbetrekking. De looptijd van de bewijsregel was volgens de Rechtbank geëindigd vóór het moment waarop het optievoordeel werd genoten, zodat de 30%-regeling op dat voordeel niet van toepassing is. Het geschil in cassatie betreft het genietingstijdstip van het optievoordeel, de toerekening van dat voordeel aan een in eerdere jaren in Nederland uitgeoefende dienstbetrekking alsmede de toepassing daarop van de 30%-regeling. A-G Niessen roept in herinnering dat er vóór 2005 ter zake van aandelenopties in de loonbelasting verschillende heffingsregimes hebben bestaan. Deze regimes kenden meer, naast elkaar bestaande heffings- en genietingstijdstippen. Uit de wetsgeschiedenis van artikel 10a Wet LB 1964 leidt de A-G af dat de wetgever daarbij doorlopend heeft beoogd het genietingstijdstip te doen samenvallen met het heffingsmoment. Per 1 januari 2005 kent artikel 10a Wet LB 1964 nog slechts één heffingsmoment dat imperatief en uitsluitend samenvalt met het moment waarop het optievoordeel door vervreemding of uitoefening van de optie(s) wordt gerealiseerd. De wetsgeschiedenis van het per die datum geldende artikel 10a Wet LB 1964 geeft de A-G evenwel geen aanleiding te veronderstellen dat de samenloop tussen genietingstijdstip en heffingsmoment zou zijn verlaten. Ingevolge artikel 13a Wet LB 1964 geldt als genietingstijdstip (onder meer) het tijdstip waarop het loon vorderbaar en tevens inbaar wordt. Nu de Rechtbank voor het genietingstijdstip bepalend heeft geacht het ontstaan van het recht op levering voor de werknemer alsmede de verplichting tot het (laten) leveren van de aandelen, heeft zij volgens de A-G klaarblijkelijk geoordeeld dat het loon op dat moment vorderbaar en tevens inbaar is geworden. Dat oordeel geeft zijns inziens geen blijk van een onjuiste rechtsopvatting. Voor de toerekening van het optievoordeel aan een in eerdere jaren in Nederland uitgeoefende dienstbetrekking geldt volgens de A-G de leer van de redelijke toerekening. De opties zijn destijds in het kader van de dienstbetrekking toegekend aan een werknemer van belanghebbende. Daarmee is naar de mening van de A-G het voldoende causale verband met de dienstbetrekking gegeven. Het optievoordeel vormt derhalve loon. Het causale verband wordt niet aangetast door de omstandigheid dat het optievoordeel eerst bij uitoefening van de opties wordt genoten en in de heffing wordt betrokken, aldus de A-G. De A-G wijst erop dat de bewijsregel ingevolge de tekst van artikel 10ec, lid 1, UB LB 1965 eindigt wanneer de tewerkstelling door de inhoudingsplichtige eindigt, en wel op de laatste dag van het loontijdvak na het loontijdvak waarin die tewerkstelling is geëindigd. De A-G leidt uit de totstandkomingsgeschiedenis van deze bepaling af dat het gaat om de tewerkstelling in Nederland. Een dergelijke geografische begrenzing spoort naar zijn mening met de ratio van de 30%-regeling en volgt ook uit de definitie van het begrip ‘ingekomen werknemer’. Eén en ander leidt er volgens de A-G toe dat de bewijsregel niet (meer) van toepassing was toen de werknemer het optievoordeel genoot. Ten overvloede merkt de A-G nog op dat het arrest HR BNB 2012/232 vanwege de geografische begrenzing van de bewijsregel in casu geen opgeld doet. De A-G meent ten slotte dat het optievoordeel loon uit vroegere dienstbetrekking vormt, dat niet in de grondslag van de 30%-regeling kan worden begrepen. De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond moet worden verklaard.

De uitspraak op rechtspraak.nl