Conclusie A-G Wattel 1 mei 2020, ECLI:NL:PHR:2020:439

Feiten: De belanghebbende exploiteert een casino op [Z] met in de geschiljaren 2008-2011 circa 110 werknemers. De Landsverordening Loonbelasting (LvLB) verklaart haar inhoudingsplichtig voor de loonbelasting ook over fooien die haar werknemers rechtstreeks van derden genieten. Voor het bepalen van die fooien heeft de Minister van financiën in 2007 een Ministeriële beschikking fooien (Mbf) uitgevaardigd die bepaalt dat 10% van de omzet als rechtstreeks van derden genoten fooien wordt beschouwd, tenzij de inhoudingsplichtige of de werknemer voor diens aandeel aantoont dat het om een lager bedrag gaat. De inspecteur heeft over 2008 t/m 2011 loonbelasting en premies nageheven, alle met vergrijpboeten, over 10% van de omzet. Belanghebbendes administratie bevatte fictieve fooibedragen die niet als tegenbewijs zijn aanvaard. Geschil: de belanghebbende acht de Mbf onverbindend omdat zij tot willekeurige en onredelijke resultaten leidt die de LvLB-wetgever niet op het oog kan hebben gehad en ongeschreven algemene rechtsbeginselen en het eigendomsgrondrecht schendt. De Minister van Financiën heeft verder volgens haar de inspectie geïnstrueerd om rechtstreeks van derden genoten fooien niet langer te belasten. Mede op die gronden stelt zij dat haar standpunt pleitbaar was en zij niet te kwader trouw was ter zake van de aan te geven fooien, zodat (a) niet tot tien jaar terug nageheven kan worden en (b) geen vergrijpboete kan worden opgelegd. Het Gerecht in eerste aanleg en het Gemeenschappelijk Hof menen dat de inspecteur terecht het 10%-forfait heeft toegepast. Inherent aan een forfait is een zekere ruwheid, maar willekeurige en onredelijke resultaten worden voorkomen door de tegenbewijsregeling. De belanghebbende heeft het bestaan van een ministeriële instructie om geen loonbelasting meer te heffen over rechtstreekse derdenfooien niet aannemelijk gemaakt. Het beroep op een pleitbaar standpunt en ontbreken van kwade trouw is door beide instanties afgewezen; wel hebben zij de vergrijpboeten gematigd in verband met overschrijding van de redelijke termijn. De belanghebbende stelt vijf cassatiemiddelen voor: Middel 1 acht de Mfb onverbindend. Het Hof heeft een verkeerde maatstaf toegepast en het forfait is willekeurig en onredelijk en schendt algemene rechtsbeginselen omdat het (i) een irrelevante ongeschikte grondslag heeft (gehele omzet), die niet aansluit bij factoren die het belastbare feit bepalen, zoals brutoloon; (ii) niet werkelijke fooienbedrag niet benadert; (iii) niet door de Minister is onderbouwd. Ook schendt het op stelselniveau het eigendomsgrondrecht ex art. 1 Protocol I EVRM. Middel 2 betoogt dat het Hof het begrip ‘werknemer’ en ‘omzet’ in de Mfb verkeerd heeft uitgelegd. Middel 3 acht het forfait in strijd met beleid en dus met de vertrouwens- en gelijkheidsbeginselen, nu de toenmalige Minister de inspectie heeft geïnstrueerd rechtstreeks van derden genoten fooien niet langer te belasten. Middel 4 stelt dat het Hof het loonbegrip in de LvLB verkeerd (niet objectief) heeft uitgelegd en daardoor ten onrechte niet-pleitbaar heeft geacht het standpunt dat de fooien niet belast waren. Volgens middel 5 was de belanghebbende niet te kwader trouw ter zake van de onjuistheid van de loonbelastingaangiften zodat ten onrechte de naheffingstermijn ex art. 17(2) AlvL is verlengd. A-G Wattel meent dat de correcte beoordelingsmaatstaf van HR BNB 2005/22 is toegepast: (i) strijd met de wet, met name met de delegerende LvLB-bepaling, en (ii) strijd met ongeschreven algemene rechtsbeginselen, zodat middel 1 in zoverre faalt. Niet onredelijk of onbegrijpelijk acht hij de omzet als forfaitbasis, nu klanten tippen op basis van de rekening. De wetgever kon menen dat omzet niet ongeschikter is dan brutoloon. De rechter kan niet in die beleidskeuze treden. Dat de Minister niet heeft verklaard op welke aannames of gegevens het forfait is gebaseerd, maakt de Mbf niet onverbindend, gegeven (i) de tegenbewijsmogelijkheid en (ii) dat 15% service charge niet ongebruikelijk is bij vergelijkbare bedrijven op Sint Maarten. Dat de belanghebbende geen tegenbewijs levert, ondanks haar administratieplicht en haar fooienvastleggingsafspraak met de fiscus en in plaats daarvan onjuiste fictieve bedragen administreert, is volgens A-G Wattel haar risico. Zij veroorzaakt aldus de bewijsnood zelf, beroept zich op een van het normale verwachtingspatroon in de branche afwijkend patroon (weinig fooi) en verkeert in een veel betere bewijspositie dan de inspecteur. Dat het forfait op stelselniveau art. 1 Protocol I EVRM (eigendom) zou schenden, acht A-G Wattel een kansloze stelling. Het forfait is duidelijk lawful en heeft duidelijk een legitimate aim. De fair balance tussen dat doel en de gevolgen voor de inhoudingsplichtige is geenszins geschonden, gegeven (i) de wide margin of appreciation voor de nationale wetgever bij afwegingen op sociaal-economisch terrein; (ii) de verdedigbaarheid van de grondslag van het forfait en diens percentage, de bewijsnood voor de fiscus, de administratieplicht van de inhoudingsplichtige en de tegenbewijsmogelijkheid, en (iii) het ontbreken van feitelijke grondslag voor de stelling dat zich een individual and excessive burden zou voordoen. Middel 2 berust volgens de A-G op verkeerde lezing van art. 1(2)(b) Mfb, dat het totale bedrag van rechtstreeks aan personeel betaalde fooien forfaiteert op 10% van de omzet, dus niet van enig onderdeel van de omzet. Het begrip ‘werknemer’ is daarbij weinig relevant, nu de strekking is de buiten de werkgever om lopende fooien te bepalen, zodat ‘de werknemer’ hier een abstract begrip (het personeel) is. De belanghebbende leest ten onrechte in de term ‘de omzet’ alleen ‘de omzet gegenereerd door werknemers met rechtstreeks klantcontact.’ Ad middel 3: een redactioneel bericht in een krant (de Amigoe) kan volgens vaste rechtspraak geen rechtens relevant vertrouwen wekken dat het bevoegde gezag een instructie zou hebben gegeven omdat het geen kennisgeving door dat gezag is en evenmin kan worden toegerekend aan dat gezag. Belanghebbende geeft de litigieuze instructie niet geproduceerd. Evenmin heeft zij aannemelijk gemaakt dat in een meerderheid van vergelijkbare gevallen op Sint Maarten heffing op basis van het forfait achterwege zou zijn gebleven. De Minister van Financiën van Curaçao was eind 2011 niet (meer) bevoegd op Sint Maarten, dus diens intrekking van de Mbf voor Curaçao is niet relevant. Volgens middel 4 volgt uit de LvLB niet dat fooien rechtstreeks van derden belast zijn, zodat bij onverbindendheid van de Mbf (waar de belanghebbende pleitbaar vanuit ging) pleitbaar was dat rechtstreeks genoten fooien niet hoefden te worden aangegeven. Met het Hof meent de A-G dat uit de LvLB en de MvT blijkt dat onder loon ook (alle) fooien vallen. Niet onbegrijpelijk acht hij ’s Hofs feitelijke oordeel dat de belanghebbende, mede gegeven haar fooienvastleggingsafspraak met de fiscus, wist dat fooien belast waren. Onverbindend zou overigens alleen art. 1(2)(b) Mbf treffen en niet art. 1(1) Mbf, dat de inhoudingsplichtige expliciet verplicht om loonbelasting in te houden op fooien die de werknemer van derden ontvangt. Voor zover middel 5 herhaalt dat onbelastbaarheid van de fooien pleitbaar was, deelt dit middel het lot van middel 4. Voor zover het stelt niet opzettelijk onjuiste informatie is verstrekt, geeft ’s Hofs oordeel geen blijk van onjuist rechtskundig inzicht in voorwaardelijk opzet op onjuiste gegevensverstrekking aan de fiscus en bestrijdt het voor het overige een feitelijk oordeel dat niet onbegrijpelijk is, nu het Hof heeft vastgesteld dat de belanghebbende administratieplichtig is, een fooienvastleggingsafspraak met de fiscus had en desondanks ‘fictieve’ fooibedragen heeft doen opgeven aan de fiscus waarvan zij moest beseffen dat die niet juist konden zijn. Conclusie: cassatieberoep ongegrond.

De uitspraak op rechtspraak.nl