Conclusie A-G Ettema 29 december 2015, ECLI:NL:PHR:2015:2556

Belanghebbende, een gemeente, heeft een schoolgebouw (bestemd voor primair onderwijs) laten bouwen en het in aanbouw zijnde schoolgebouw, inclusief grond, aan de Vereniging [A] (hierna: de vereniging) in eigendom overgedragen. De koopsom bedroeg € 274.208 (exclusief € 52.099,52 aan omzetbelasting, in totaal € 326.307,52). In de akte van levering is vermeld dat belanghebbende afstand doet van haar vordering tot betaling van het bedrag van € 326.307,52 en dat de vereniging dit bedrag schuldig blijft. Belanghebbende heeft de ter zake van de bouw van het schoolgebouw aan haar in rekening gebrachte omzetbelasting in aftrek gebracht. De Inspecteur heeft het standpunt ingenomen dat belanghebbende geen recht heeft op aftrek van de voorbelasting. Het is de tweede keer dat deze zaak voor de Hoge Raad komt. In de eerste cassatieronde heeft de Hoge Raad zich gebogen over de vraag of belanghebbende met de overdracht van het perceel met het in aanbouw zijnde schoolgebouw een economische activiteit heeft verricht. In deze tweede cassatieronde is de vraag aan de orde of sprake is van een overdracht tegen vergoeding, meer in het bijzonder of sprake is van een symbolische vergoeding (vrijgevigheid). Alvorens de A-G ingaat op de vraag of de overdracht van het schoolgebouw tegen vergoeding heeft plaatsgevonden, staat zij kort stil bij eerdere arresten over ‘scholenconstructies’. Zij constateert dat de onderhavige zaak een van de weinige zaken is waarbij uitdrukkelijk is gesteld dat geen (dan wel slechts een symbolische) vergoeding is bedongen. Voorts onderscheidt de onderhavige zaak zich van een groot deel van de zaken over scholenconstructies door de omstandigheid dat belanghebbende afstand heeft gedaan van haar vordering tot betaling van de bedongen vergoeding en dat de vergoeding schuldig is gebleven door de vereniging. De staatssecretaris van Financiën (hierna: Staatssecretaris) meent dat het Hof ten onrechte het beroep op relatieve schijnhandeling (simulatie) heeft afgewezen. Daarnaast had het Hof, volgens de Staatssecretaris, ook andere rechtsvindingsmethoden, zoals de fiscaalrechtelijke kwalificatie van de feiten, moeten toepassen. Nu niet meer in geschil is dat de macht om als eigenaar over het schoolgebouw te beschikken is overgedragen aan de vereniging en in cassatie niet langer het standpunt wordt ingenomen dat sprake is van misbruik van recht, vraagt de A-G zich af of met toepassing van andere rechtsvindingsmethoden tot een zelfde resultaat kan worden gekomen als bij toepassing van misbruik van recht. Zij beantwoordt deze vraag te dezen ontkennend. De A-G gaat vervolgens in op het belang van de overeenkomst bij de toepassing van de btw. Uit de vaste rechtspraak van het Hof van Justitie (hierna: HvJ) leidt zij af dat aan elke belastbare handeling een overeenkomst ten grondslag moet liggen. De vraag die daarbij rijst is of bij het duiden van de aard van de prestatie(s) (over en weer) steeds een doorslaggevende rol is weggelegd voor de overeengekomen juridische vorm. Zij meent dat dit een eenvoudig te beantwoorden vraag is. Volgens vaste rechtspraak van het HvJ is de nationale civielrechtelijke vorm waarin een overdrachtshandeling is gegoten, niet relevant voor de beantwoording van de vraag of sprake is van een levering in de zin van de btw. Uit de vaste rechtspraak van het HvJ volgt dat de economische realiteit een ‘fundamenteel criterium’ is voor de toepassing van het gemeenschappelijk btw-stelsel. De A-G meent dat het aansluiten bij de economische realiteit niet anders is dan wat wij in Nederland ‘fiscaalrechtelijke kwalificatie’ of ‘fiscale duiding’ van de feiten noemen. De afspraken tussen partijen moeten volgens de A-G worden uitgelegd in het licht van de uit de richtlijn voortvloeiende unierechtelijke btw-begrippen. Dit laat onverlet dat het primaat bij de overeenkomst ligt. De A-G komt tot de conclusie dat aan de hand van de (contractuele) vastleggingen bepaald moet worden of partijen een prestatie zijn overeengekomen die valt onder de definitie van een belastbaar feit in de zin van de btw, in dit geval: een levering onder bezwarende titel. Aangezien tussen partijen niet meer in geschil is dat de macht om als een eigenaar over het schoolgebouw te beschikken is overgedragen, moet alleen worden beoordeeld of partijen hebben afgesproken dat voor de overdracht een vergoeding moet worden betaald. Het is de taak van de belastingrechter vast te stellen wat de precieze afspraken zijn geweest. Dit is wat wordt genoemd de ‘fiscale kwalificatie van de feiten’. Indien de gemaakte afspraken precies passen op een (unierechtelijk) belastbaar feit voor de btw, wordt aan (nadere) btw-rechtelijke kwalificatie niet toegekomen. De aard van de prestatie volgt daaruit dan als vanzelf. Hieraan kan slechts worden voorbijgegaan met toepassing van het leerstuk misbruik van recht. Vervolgens behandelt de A-G de cassatiemiddelonderdelen van de Staatssecretaris. Het eerste middelonderdeel faalt, omdat het standpunt van de Staatssecretaris, dat partijen wel degelijk een rechtshandeling zijn aangegaan, maar een andere dan zij in de schriftelijke overeenkomsten hebben gepresenteerd (relatieve schijnhandeling), berust op een onvolledige lezing van de uitspraak van het Hof. Het tweede middelonderdeel faalt eveneens, omdat het Hof – anders dan de Staatssecretaris betoogt – niet uitsluitend het leerstuk van schijnhandeling heeft behandeld. Ook het derde middelonderdeel – het Hof had volgens de Staatssecretaris ook moeten ingaan op de civielrechtelijke vaststelling van de rechtsverhouding tussen partijen - faalt, volgens de A-G, omdat het Hof voor het vaststellen van de rechtsverhouding tussen partijen terecht is uitgegaan van de tussen partijen gesloten overeenkomst. Voorts betoogt de Staatssecretaris dat met toepassing van de fiscale kwalificatie van de feiten in het licht van de fiscaalrechtelijke norm de (rechts)handelingen van partijen voor toepassing van de Wet op de omzetbelasting 1968 moeten worden aangemerkt als de overdracht van een gebouw om niet en doet daarbij een beroep op het arrest Paul Newey. De A-G meent dat het niet mogelijk is om de gevolgen van het leerstuk van misbruik van recht (via een achterdeur) binnen te halen - de Staatssecretaris komt namelijk in cassatie niet op tegen het oordeel van het Hof dat geen sprake is van misbruik van recht – door zich in het kader van de fiscale kwalificatie van de feiten te beroepen op dat arrest. Het laatste middelonderdeel faalt derhalve ook. De A-G gaat vervolgens in op de vraag of de koopprijs hoog genoeg is om deze als ‘bezwarende titel’ te beschouwen. Uit de rechtspraak van het HvJ en de Hoge Raad leidt de A-G af dat beide rechtscolleges niet snel geneigd zijn te oordelen dat een vergoeding symbolisch is. De terughoudendheid van het HvJ kan volgens de A-G enerzijds worden verklaard door de omstandigheid dat het de taak van de nationale rechter is te beoordelen of sprake is van vrijgevigheid, maar valt anderzijds vooral toe te schrijven aan het subjectieve vergoedingenbegrip in de btw. Uit de vaste rechtspraak van het HvJ volgt, volgens de A-G, dat de maatstaf van heffing in beginsel de prijs is die de betrokken partijen zijn overeengekomen en dat het begrip ‘vergoeding’ een subjectief begrip is. Zij meent dan ook dat slechts in uitzonderingssituaties de normale waarde een rol van betekenis kan vervullen. Nu in de onderhavige zaak geen sprake is van deze uitzonderingssituaties, meent de A-G, dat elke vergoeding die tussen onafhankelijke partijen wordt overeengekomen in beginsel een ‘bezwarende titel’ is en dat voor het bepalen of een vergoeding symbolisch is niet mag worden gekeken naar hetgeen onafhankelijke partijen als normaal te achten prijs plegen af te spreken. Ook een (hele) lage vergoeding, kan als een bezwarende titel worden beschouwd. Zij komt tot de slotsom dat in het oordeel van het Hof ligt besloten dat de overdracht van het schoolgebouw onder bezwarende titel (tegen vergoeding) heeft plaatsgevonden en dat dat oordeel juist is. Het cassatiemiddel faalt. De A-G sluit niet uit dat het HvJ met zijn arrest in de zaak Gemeente Borsele (C-520/14) nieuw licht zal werpen op onder meer het begrip ‘symbolische vergoeding’ en adviseert dat arrest af te wachten, alvorens in de onderhavige zaak arrest te wijzen. A-G Ettema geeft de Hoge Raad in overweging om het beroep in cassatie van de staatssecretaris van Financiën ongegrond te verklaren.

De uitspraak op rechtspraak.nl