Conclusie A-G Wattel 31 maart 2023, ECLI:NL:PHR:2023:373

Gemeenschappelijke bijlage: ECLI:NL:PHR:2023:442 Inwoner van Frankrijk met Nederlands pensioen waarover Frankrijk deels het heffingsrecht heeft: (i) kwalificerende buitenlandse belastingplichtige ex art. 7.8(8) Wet IB 2001 jo. art. 21bis(1) UBIB 2001? (ii) EU-Schumacker-doctrine; (pro rata) aftrek hypotheekrenteaftrek? De belanghebbende en zijn echtgenote wonen in Frankrijk. Zij genoten in 2015 vier pensioenen ter zake waarvan het heffingsrecht voor één aan Nederland is toegewezen en voor de andere drie aan Frankrijk. Het echtpaar was in Frankrijk geen inkomstenbelasting verschuldigd omdat het aan Frankrijk toegewezen inkomen beneden de daar geldende belastingvrije som bleef. Behalve door middel van die belastingvrije som heeft Frankrijk dus geen rekening kunnen houden met de persoonlijke en gezinssituatie, met name niet met hypotheekrente voor de Franse eigen woning. In geschil is of de belanghebbende in Nederland aanspraak heeft op aftrek van negatieve inkomsten uit eigen woning, hetzij als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige ex art. 7.8(8) Wet IB 2001 jo. art. 21bis(1) UBIB 2001, hetzij op grond van EU-recht (vrijheid van personenverkeer). Volgens Rechtbank Zeeland-West-Brabant valt de belanghebbende niet onder van art. 21bis UBIB, nu die regeling niet geldt als een belastingvrije som in het woonland er de oorzaak van is dat aldaar weinig of geen inkomstenbelasting is verschuldigd. Wat het EU-recht betreft, heeft de belanghebbende volgens de Rechtbank niet aannemelijk gemaakt dat hij in Frankrijk een te gering inkomen geniet, nu hij geen inzicht heeft gegeven in zijn Franse belastingaanslag 2015. Hof ‘s-Hertogenbosch meent met de Rechtbank dat art. 21bis UBIB niet van toepassing is. Wat het EU-recht betreft heeft het Hof in een bij de uitspraak gevoegde bijlage een stappenplan uitgewerkt hoe de Schumacker-rechtspraak van het HvJ EU zijns inziens moet worden begrepen: “1) Geniet de belastingplichtige 90% of meer van zijn wereldinkomen, bepaald naar de maatstaven van de woonlidstaat, buiten de woonlidstaat en wordt in de woonlidstaat geen inkomen van betekenis genoten? Zo ja, dan worden in de werklidstaat de volledige tegemoetkomingen in aanmerking genomen. Zo nee, dan volgen de volgende stappen. 2) Kan de woonlidstaat in voldoende mate rekening houden met de persoonlijke en gezinssituatie? Hierbij wordt gekeken naar het inkomen dat volgens de wetgeving van de woonlidstaat effectief in de belastingheffing wordt betrokken en naar de tegemoetkomingen waarop de belastingplichtige recht heeft volgens de wetgeving van de woonlidstaat. Als deze vraag bevestigend wordt beantwoord, hoeft de werklidstaat geen rekening te houden met de persoonlijke en gezinssituatie. 3) Indien vraag 2) ontkennend wordt beantwoord, dient de werklidstaat de volgens de wetgeving van de werklidstaat geldende tegemoetkomingen deels te verlenen. Dit wordt bepaald door de breuk: belast inkomen in de werklidstaat / wereldinkomen. 4) De door de werklidstaat te verlenen tegemoetkoming wordt begrensd door de belastingheffing die een ingezetene in de werklidstaat verschuldigd zou zijn in overigens vergelijkbare omstandigheden als de niet-ingezetene.” Dit stappenplan leidt er in casu toe dat de belanghebbende deels renteaftrek wordt verleend, namelijk voor het breukdeel ‘belast gezinsinkomen in Nederland / wereldinkomen’ (naar Nederlandse maatstaven bepaald) met als bovengrens de renteaftrek die hij genoten zou hebben als het gehele gezinsinkomen in Nederland was onderworpen. In cassatie betoogt de Staatssecretaris dat art. 7.8 Wet IB 2001 noch het EU-recht Nederland verplicht om rekening te houden met belanghebbendes persoonlijke en gezinssituatie. Die verplichting rust op de woonstaat. Alleen als de belastinggrondslag daar ontoereikend is en de belastingplichtige daar niet in de heffing wordt betrokken waardoor daar geen rekening kan worden gehouden met zijn persoonlijke en gezinssituatie, doet zich de uitzondering voor dat de bronstaat er rekening mee moet houden. Het wereldinkomen stijgt ruim uit boven de Franse belastingvrije som, zodat Nederland als bronstaat zijns inziens niet ook nog eens rekening hoeft te houden met de persoonlijke en gezinssituatie van de belanghebbende. A-G Wattel meent met het Hof ‘s-Hertogenbosch dat de belanghebbende niet kwalificeert als buitenlandse belastingplichtige ex art. 7.8 Wet IB 2001 en dat daarom beoordeeld moet worden waartoe het EU-recht noopt. Bij zijn conclusie gaat een bijlage waarin de Schumacker-rechtspraak van het HvJ wordt uiteengezet en becommentarieerd. Volgens de A-G is die jurisprudentie onverenigbaar met EU-recht doordat zij in strijd is met (i) de basisregel van vrij personenverkeer (nationale behandeling van ingezetenen van andere lidstaten), (ii) art. 7(2) Vo. 1612/68 en diens opvolger art. 7(2) Vo. 492/2011 inzake het vrije verkeer van werknemers, en (iii) de overige HvJ-rechtspraak over de EU-Verdragsvrijheden, rechtstreekse fiscale discriminatie van niet-ingezetenen door de bronstaat toestaat en daartegenover ten onrechte de woonstaat verantwoordelijk maakt voor die discriminatie door de werkstaat. Volgens hem is Nederland verplicht tot nationale behandeling – evenredige inwonerbehandeling - ongeacht het percentage van het inkomen dat aan Nederland is toegewezen en ongeacht of het aan Frankrijk toegewezen deel van het inkomen de Franse belastingvrije som al dan niet (geheel) kan absorberen. Dat betekent dat ’s Hofs stappen 1 t/m 3 overgeslagen moeten worden en dat alleen stap 4 relevant en vereist is: Nederland moet niet-ingezetenen net als ingezetenen naar Nederlandse maatstaven belasten alsof zij ingezeten zijn en hen dezelfde evenredige belastingvrijstelling ter voorkoming van internationale dubbele belasting geven als inwoners. Zij krijgen dan automatisch ook het evenredige deel van de Nederlandse persoonlijke fiscale tegemoetkomingen, hypotheekrenteaftrek, etc. (fractionele heffing). Het HvJ is in de zaak C-283/15, X. (Spaanse voetbalmakelaar) die correcte evenredigheidsweg ingeslagen, maar niet als er enig inkomen in de woonstaat onderworpen is. Nationale rechters zullen het, mede gegeven de art. 93, 94 en 120 Grondwet, lastig vinden om discriminerend nationaal recht als onverenigbaar met EU-recht buiten toepassing te laten zonder rugdekking door rechtspraak van het HvJ. De A-G geeft de Hoge Raad daarom in overweging het HvJ verder op deze goede weg te helpen door hem prejudicieel vragen voor te leggen van de volgende strekking: Moet het arrest van het HvJ in de zaak C-283/15, X., ECLI:EU:C:2017:102 (Spaanse voetbalmakelaar), mede gezien de dwingende bepalingen van art. 7(2) Vo. 1612/68 en art. 7(2) Vo. 492/2011 inzake het vrije verkeer van werknemers, aldus worden uitgelegd dat de evenredige inkomensbreukbenadering in dat arrest óók door de bronsta(a)t(en) gevolgd moet worden als het in de woonstaat belaste inkomen weliswaar significant is (in casu wordt 60% van het echtelijke inkomen bij belastingverdrag toegewezen aan de woonstaat) als het woonstaatinkomen desondanks beneden de belastingvrije som in de woonstaat blijft, waardoor die belastingvrije som niet volledig benut kan worden? Zo neen, tot welke tegemoetkoming verplicht het EU-recht de bronsta(a)t(en) dan wél als de belastingplichtige – zoals in casu – een groot deel van de woonstaattegemoetkomingen kan benutten, maar zijn woonstaatinkomen niet hoog genoeg is om die tegemoetkomingen – zoals in casu de Franse belastingvrije som – volledig te absorberen?

De uitspraak op rechtspraak.nl