Conclusie A-G Ettema 23 april 2019, ECLI:NL:PHR:2019:491

In deze conclusie behandelt A-G Ettema een kwestie die de gemoederen in btw-land (ook in andere lidstaten) al gedurende lange tijd bezig houdt: het recht op aftrek en herziening bij gemengd gebruikte investeringsgoederen. Meer precies gaat het om het volgende. Een publiekrechtelijk lichaam heeft gymnastieklokalen laten bouwen en gebruikt deze in eerste instantie gedeeltelijk voor belaste activiteiten en voor het overige voor activiteiten die buiten het bereik van de omzetbelasting vallen (niet economische activiteiten of overheidshandelen). Na verloop van tijd gaat het lichaam de onroerende zaak volledig voor belaste activiteiten gebruiken. Kan het lichaam dan de omzetbelasting die in eerste instantie niet volledig in aftrek is gebracht herzien vanwege het gewijzigde gebruik? Belanghebbende is een gemeente. Zij heeft in 2006 en 2007 vier gymnastieklokalen in gebruik genomen. De gymlokalen maken deel uit van multifunctionele accommodaties. Ter zake van de bouw van de accommodaties heeft belanghebbende geen omzetbelasting in aftrek gebracht. De gymlokalen worden in eerste instantie voor 40% kosteloos ter beschikking gesteld aan onderwijsinstellingen voor bewegingsonderwijs en voor 60% tegen vergoeding aan sportverenigingen. Vanaf 1 januari 2010 brengt belanghebbende voor het ter beschikking stellen aan de onderwijsinstellingen eveneens een vergoeding in rekening. Deze vergoeding wordt door belanghebbende gesubsidieerd. In 2010 heeft de Inspecteur desgevraagd alsnog een teruggaaf verleend van 60% van de omzetbelasting die bij de bouw van de gymlokalen in rekening is gebracht in verband met het tegen vergoeding ter beschikking stellen aan de sportverenigingen. Met betrekking tot het tijdvak december 2012 verzoekt belanghebbende een aanvullende teruggaaf wegens herziening van de aftrek van de omzetbelasting die bij de bouw van de gymlokalen in rekening is gebracht, omdat zij de gymlokalen vanaf 1 januari 2010 volledig voor belaste prestaties gebruikt. De Inspecteur heeft deze teruggaaf niet verleend. Hij is van mening dat herziening van de aftrek niet mogelijk is voor zover belanghebbende de gymlokalen in gebruik heeft genomen voor het om niet ter beschikking stellen van de gymlokalen. Het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende de gymlokalen mede heeft opgericht om daarin bewegingsonderwijs te laten verzorgen voor de leerlingen van basisscholen en dat belanghebbende in zoverre is opgetreden binnen het kader van een specifiek voor haar geldend juridisch regime. Belanghebbende heeft naar ’s Hofs oordeel met de oprichting van de huisvestiging voor de basisscholen gehandeld als overheid. Middel 1 bestrijdt deze oordelen van het Hof. Onder verwijzing naar rechtspraak van de Hoge Raad betoogt het middel dat belanghebbende bij het om niet ter beschikking stellen van gymlokalen niet als ondernemer handelt en dat van handelen als overheid geen sprake kan zijn. Het Hof heeft voorts geoordeeld dat bij de oprichting van een gebouw dat deels gebruikt wordt als overheid en deels als belastingplichtige, het deel dat wordt gebruikt als overheid niet als ondernemingsvermogen kan worden geëtiketteerd. Naar het oordeel van het Hof leidt de verschuldigdheid van omzetbelasting ter zake van een integratielevering niet automatisch tot toegang tot de herziening voor investeringsgoederen. Bij wijziging van gebruik voor overheidshandelen of niet-economische activiteiten naar belast gebruik ontstaat niet alsnog een recht op aftrek. Het besluit van belanghebbende de gymlokalen tegen vergoeding aan de basisscholen ter beschikking te stellen, heeft geen recht op aftrek op grond van de herzieningsregels doen ontstaan, aldus het Hof. De middelen 2 en 3 bestrijden de hiervoor weergegeven oordelen van het Hof. Middel 2 betoogt dat als een integratielevering niet is toegepast, de herziening moet plaatsvinden op basis van de in rekening gebrachte belasting. Middel 3 wijst erop dat de zaak van belanghebbende afwijkt van de situatie dat een publiekrechtelijk lichaam een investeringsgoed uitsluitend heeft aangeschaft voor niet-economische activiteiten. De middelen betogen dat belanghebbende op grond van de herzieningsregels een aanvullend recht op teruggaaf heeft. Middel 1 is volgens de A-G terecht voorgesteld. Belanghebbende stelt de gymlokalen zonder vergoeding ter beschikking aan de onderwijsinstellingen. Een activiteit die wordt verricht zonder dat daarvoor een vergoeding wordt gevraagd, kan geen economische activiteit zijn. Dit betekent dat die activiteit ook niet kan worden aangemerkt als overheidshandelen. Daarmee is echter nog niet gezegd dat belanghebbende recht heeft op herziening. Vervolgens behandelt de A-G eerst de rechtspraak van het HvJ over het recht op aftrek en herziening voor goederen die zowel privé als zakelijk worden gebruikt. Vervolgens behandelt de A-G rechtspraak over goederen die gemengd worden gebruikt voor economische en niet-economische handelingen (of als overheid). De A-G is van mening dat het keuzerecht dat een particulier heeft om gemengd gebruikte goederen al dan niet tot zijn bedrijfsvermogen te bestemmen, niet geldt voor (publiekrechtelijke) rechtspersonen. Uit de rechtspraak volgt dat de bepalingen over herziening van de aftrek van toepassing zijn als de belastingplichtige bij de aanschaf van een goed heeft gehandeld als belastingplichtige. Aan de hand van de criteria die het HvJ hiervoor heeft gegeven, komt de A-G tot de slotsom dat belanghebbende bij de verwerving van de gymzalen als belastingplichtige heeft gehandeld. Zij heeft daarom recht op herziening. De A-G geeft de Hoge Raad in overweging het beroep in cassatie gegrond te verklaren.

De uitspraak op rechtspraak.nl