Conclusie A-G Wattel 30 oktober 2014, ECLI:NL:PHR:2014:1955

Geruisloze inbreng in BV - terugwerkende kracht - incidenteel fiscaal voordeel? - regimeverschil tussen IB-winst- en Vpb/a.b.-heffing - globaal evenwicht/stelselsamenhang Feiten: de belanghebbende dreef, aanvankelijk naast een dienstbetrekking, als journalist en PR-adviseur een eenmanszaak in het kader waarvan hij in 2007 een eenmalig grote opbrengst ad € 736.377 genoot. Hij wil zijn onderneming met terugwerkende kracht naar 1 januari 2007 geruisloos omzetten in een BV. Geschil: de Inspecteur weigert terugwerkende kracht omdat daardoor zijns inziens een door de standaardvoorwaarden verboden incidenteel fiscaal voordeel behaald wordt bestaande uit het tariefverschil tussen de IB en de Vpb over de incidentele bate. Het Hof heeft de Inspecteur in het gelijk gesteld. Volgens de belanghebbende: het Hof heeft ‘incidenteel fiscaal voordeel’ verkeerd uitgelegd. Daarvan zou in casu slechts sprake zijn als bij de omzetting al vast zou staan dat de fiscale gevolgen ervan slechts één boekjaar zouden betreffen. Van incidenteel fiscaal voordeel is geen sprake als het voordeel voor onbepaalde termijn, in alle jaren genoten kan worden. In casu gaat het om een cashflowvoordeel; niet om een door stelselwijziging eenmalig en voorgoed bereikt fiscaal voordeel. Als het verschil tussen acute heffing (Vpb) en deels uitgestelde IB-heffing (a.b.-heffing) enerzijds en acute IB-winst-heffing anderzijds al een relevant fiscaal voordeel is, is dat een gevolg van de keuze van de wetgever om het Vpb-tarief te verlagen. Nu de belanghebbende structureel voor Vpb/a.b.-heffing in plaats van IB-winstbelasting kiest, is van incidenteel fiscaal voordeel geen sprake. Volgens de Staatssecretaris miskent de belanghebbende dat, gezien de omvang van de ondernemingsbaten in andere jaren, in 2007 een eenmalige bate ad $ 1.000.000 is genoten die bij inbreng met terugwerkende kracht tot een acuut fiscaal voordeel ad $ 213.000 zou leiden en, indien meteen zou zijn uitgedeeld, nog steeds tot een incidenteel fiscaal voordeel ad minimaal $ 26.750 zou hebben geleid. Uit HR FED 1986/1317 volgt dat het beogen van zulke voordelen het nastreven van incidenteel fiscaal voordeel inhoudt. A-G Wattel meent dat de fiscus en het Hof het incidentele van (de omvang van) een ondernemingsvoordeel en het begrip ‘incidenteel fiscaal voordeel’ door elkaar halen. Het criterium ‘incidenteel’ ziet slechts op het fiscale voordeel, niet op de ((on)gebruikelijkheid van) commerciële ondernemingsbaten. Niet het fiscale voordeel is incidenteel, maar slechts de (omvang van de) ondernemingsbate. Die omvang doet zijns inziens echter niet ter zake. Volgens hem is een voordeel als gevolg van het verschil tussen de IB-winst- en Vpb/a.b.-stelsels per definitie niet incidenteel. Als structureel voor het andere regime wordt gekozen, is dat verschil immers structureel; ook een fiscaal voordeel als gevolg daarvan is dan structureel. Heffing over de ondernemingswinst in de voorperiode is acuut verzekerd in de Vpb en op termijn in het a.b.-regime in de IB. Dat is volgens de door de wetgever in de parlementaire geschiedenissen van de Wetten IB 1964 en IB 2001 aangehangen gedachte van ‘globaal evenwicht’ resp. ‘stelselsamenhang’ voldoende waarborg voor ’s Rijks schatkist. Uit niets blijkt dat de door de wetgever op grond van dat evenwicht/die samenhang gewenste wegneming van fiscale belemmeringen bij de keuze van de ondernemingsvorm niet zou gelden voor geruisloze inbreng met beperkte terugwerkende kracht als daardoor een grote ondernemingsopbrengst uit de voorperiode van het ene naar het andere – daarmee globaal in evenwicht zijnde – stelsel verhuist. Gezien met name HR BNB 1970/176 en HR BNB 1986/323 doet incidenteel fiscaal voordeel zich slechts voor als de regimeovergang leidt tot afstel van belasting (het – gedeeltelijk – verloren gaan van een belastingclaim door tariefmanipulatie binnen de IB) of als de regimewijziging zelf slechts incidenteel is en dáárdoor incidenteel fiscaal voordeel ontstaat. Daarvan is geen sprake bij structurele regime-overgang, ook niet als dat met terugwerkende kracht gebeurt, en ook niet als er in de voorperiode toevallig meer winst zit dan in andere jaren. Niet gesteld is dat de regime-overgang niet-structureel zou zijn, noch dat de overgang zelf incidenteel fiscaal voordeel zou veroorzaken of dat de BV slechts als geldzak zou voortleven. Het enige voorbeeld van incidenteel fiscaal voordeel als gevolg van terugwerkende kracht van geruisloze inbreng dat de gedelegeerde regelgever ooit heeft gegeven, betrof een inkomensbestanddeel dat bij terugwerkende inbreng zowel uit de IB-winstsfeer als uit de Vpb-sfeer zou verdwijnen; een geval van afstel dus (dubbele niet-belasting). Daarvan is in casu geen sprake. Conclusie: cassatieberoep gegrond; zelf afdoen.

De uitspraak op rechtspraak.nl