Conclusie A-G Wattel 29 oktober 2019, ECLI:NL:PHR:2019:1096

Art. 3.30a(2) Wet IB 2001: afschrijvingsbeperking ter zake van ‘de onderdelen van een gebouw, de daarbij behorende ondergrond en aanhorigheden’; wat zijn ‘aanhorigheden’? Onderscheid met ‘(onderdelen van een) gebouw’ in de WIR-jurisprudentie; zelfstandige bedrijfsfunctie relevant? Zijn een mestsilo, plaat/sleufsilo’s, strooiselhok en erfverharding ‘aanhorigheden’ bij bedrijfsgebouwen van een agrarische onderneming? Feiten: Het belanghebbende echtpaar houdt melkvee en fokt jongvee. Tot hun ondernemings-vermogen behoren grond, een woning, schuur, loods, jongveestal, ligboxenstal, mestsilo, strooiselhok, twee stierenstallen, erfverharding en enige plaat/sleufsilo’s. Geschil: De Inspecteur heeft de afschrijving op het strooiselhok, de erfverharding, de mestsilo en de plaat/sleufsilo’s geweigerd omdat zij volgens hem aanhorigheden zijn van bedrijfs-gebouwen waarvan de bodemwaarde ex art. 3.30a Wet IB 2001 is bereikt. Die bepaling verbiedt bij gebouwen in eigen gebruik verdere afschrijving dan tot 50% van de WOZ-waarde. De ‘onderdelen van een gebouw, de daarbij behorende ondergrond en aanhorigheden’ worden daarbij beschouwd ‘als één bedrijfsmiddel’ (lid 2). In geschil is welk criterium bepaalt of de litigieuze onroerende bedrijfsobjecten ‘aanhorigheden’ zijn bij de bedrijfsgebouwen en of de feitenrechters dat criterium goed hebben toegepast. De Rechtbank Zeeland-West-Brabant en het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch hebben op grond van de wetsgeschiedenis het criterium ‘behoort bij, daarbij in gebruik en daaraan dienstbaar’ toegepast, afkomstig uit HR BNB 1993/281, over diezelfde term in art. 42a Wet IB 1964 (huurwaardeforfait). De feitenrechters hebben op die basis geoordeeld dat de litigieuze onroerende bedrijfsobjecten alle ‘aanhorigheden’ zijn en samen met de gebouwen moeten worden gewaardeerd en afgeschreven tot de bodemwaarde. In cassatie stellen de belanghebbenden dat de bouwwerken niet aanhorig zijn omdat zij een zelfstandige functie hebben binnen het productieproces die verder reikt dan het boerenerf. Zij achten ‘s Hofs oordeel ook in strijd met de parlementaire geschiedenis en met de rechtspraak, waaruit huns inziens volgt dat alleen bouwwerken die een gebouw beter als gebouw doen functioneren ‘aanhorigheden’ zijn. Zij verwijzen naar rechtspraak over ‘(onderdelen van een) gebouw’ voor de toepassing van de WIR, waarin ‘onderdelen van een gebouw’ worden omschreven als ‘onmiddellijk en uitsluitend dienstbaar aan het gebouw’, aan welk criterium de objecten in geschil niet voldoen. De Staatssecretaris daarentegen acht het criterium van HR BNB 1993/281 correct. De wetgever wilde met ‘aanhorigheden’ in art. 3.30a Wet IB 2001 aansluiten bij dezelfde term in andere bepalingen in de Wet IB 2001, waaronder de eigenwoningregeling, en bij de rechtspraak daarover. De WIR-rechtspraak acht hij alleen van belang voor de vraag wat tot een ‘gebouw’ behoort. A-G Wattel constateert dat art. 3.30a Wet IB 2001 een budgettair doel heeft. De wetgever wilde geen quasi-eeuwig doorschuivende stille reserves meer in gebouwen en ondergrond. Assimilatie van wel degelijk slijtende silo’s en strooiselhokken als ‘aanhorigheden’ onder de afschrijvingsbeperking voor gebouwen lijkt dan minder logisch, mede gezien de uitzondering op de afschrijvingsbeperking die wél is gemaakt voor ‘werktuigen.’ De ratio van art. 3.30a(2) Wet IB 2001 is kennelijk ruimer dan alleen afbouw van quasi-eeuwig voortschuivende stille reserves. Die bepaling verplicht tot samenhangende waardering van (de onderdelen van een) gebouw, ondergrond en aanhorigheden, hoewel van intrinsiek tegengestelde waardecorrelatie geen sprake is. De wetgever wilde ongerealiseerde waardedaling van ‘aanhorigheden’ kunnen wegstrepen tegen ongerealiseerde waardestijging van gebouwen of ondergrond. Hoe ver die wettelijke samentelling gaat wordt bepaald door de term ‘aanhorigheden’. De wetgever heeft veel vage termen gebruikt, zoals ‘gebouw’, ‘onderdelen van een gebouw’, ‘bouwwerk’, ‘gebouwd eigendom’, ‘aanhorigheden’, ‘werktuigen’ en ‘bedrijfsmiddel’. A-G Wattel leidt uit de wettekst en -geschiedenis af dat alle ‘onderdelen’ van een gebouw onder de term ‘gebouw’ vallen (en civielrechtelijk wellicht ‘bestanddelen’ zijn), dat ‘ondergrond’ en ‘aanhorigheden’ géén onderdelen van het ‘gebouw’ zijn, en dat de kwalificaties ‘aanhorigheid’ en ‘onderdeel van een gebouw’ elkaar uitsluiten. Uit de parlementaire discussie over ‘parkeerterreinen’ leidt hij af dat de litigieuze erfverharding ofwel ‘onderdeel van een gebouw’ is (als zij er ‘onmiddellijk en uitsluitend dienstbaar’ aan is), ofwel een ‘aanhorigheid’ is (als zij slechts indirecter ‘bij de gebouwen hoort, er mee gebruikt wordt en er dienstbaar aan is’). In beide gevallen is het gelijk ter zake van de erfverharding aan de fiscus. De plaat/sleufsilo’s, mestsilo en strooiselhok zijn ‘bouwwerken’ en ‘gebouwde eigendommen’, maar geen ‘gebouwen’, nu zij geen mensen, dieren of productieproces beschutten tegen weersinvloeden. Zij zijn evenmin ‘bestanddelen’ van gebouwen (art. 3:4 BW) nu zij naar verkeersopvatting geen onderdelen zijn van de bedrijfsgebouwen, die immers niet incompleet zijn zonder silo’s, strooiselhok (of erfverharding). Omdat zij geen ‘onderdelen van een gebouw’ zijn, acht de A-G de WIR-rechtspraak over de keuze tussen ‘(onderdeel van een) gebouw’ en ‘overig bedrijfsmiddel’ niet relevant. Dat de litigieuze objecten voor de WIR mogelijk ‘overige bedrijfsmiddelen’ zouden zijn en daarom bij afwezigheid van art. 3.30a Wet IB 2001 wellicht elk een zelfstandig afschrijfbaar bedrijfsmiddel zouden zijn, sluit geenszins uit dat zij wel degelijk ‘aanhorigheden’ ex art. 3.30a(2) zijn, dat immers juist strekt tot samenhangende waardering van onroerende bedrijfsobjecten die zonder die bepaling elk afzonderlijk als separaat ‘gebouwd eigendom’ aangemerkt zouden (kunnen) worden. Volgens de A-G wijzen alle uitlegmethoden op uitleg van ‘aanhorigheden’ als ‘behorende bij, in gebruik bij en dienstbaar aan een gebouw’. Die uitleg strookt met (i) de ratio van art. 3.30a(2) (samenhangende waardering), (ii) de omschrijving in de parlementaire geschiedenis (‘bij het gebouw behoren’ en ‘daaraan dienstbaar’ zijn), (iii) de verwijzing door de wetgever naar dezelfde term in de artt. 3.16, 3.93 en 3.111 Wet IB 2001, waarvoor de uitleg in HR BNB 1993/281 en HR V-N 2014/26.5 geldt (‘behorende bij, in gebruik bij en dienstbaar aan een woning’), (iv) de rechtshistorie (die omschrijving stamt uit oude vaste rechtspraak en uit wetgeving uit de eervorige eeuw) en (v) met de omschrijving van ‘aanhorigheden’ in het oude Besluit OGB. Die uitleg strookt ook met de samenstelbepaling in art. 16(d) van de huidige Wet WOZ, bij de waardering en objectafbakening waarvan art. 3.30a Wet IB 2001 aansluiting zoekt. A-G Wattel meent daarom dat de feitenrechters het juiste criterium hebben toegepast. Hun toepassing daarvan op de feiten lijkt hem, nu die gebaseerd is op luchtfoto’s, een verslag van een waarneming ter plaatse en verklaringen van de belanghebbenden, geenszins onvoldoende gemotiveerd. Conclusie: cassatieberoepen ongegrond.

De uitspraak op rechtspraak.nl