Conclusie A-G Wattel 5 juli 2018, ECLI:NL:PHR:2018:830

Art. 17(3)(b) Wet Vpb (technisch a.b.); dividenduitkering aan een BV zonder personeel of kantoor die haar feitelijke leiding heeft verplaatst naar Luxemburg en daar door een trustkantoor bestuurd wordt; bieden art. 1((2) (oud) Moeder-Dochterrichtlijn (MRD) en de EU-vrijheid van vestiging (art. 49 VwEU) Nederland de ruimte om daarover te heffen? Betekenis van HvJ EU Cadbury Schweppes, Eqiom en Enka en Deister en Juhler. Feiten en geschil: de belanghebbende is in 1985 opgericht en wordt via vennootschappen in Jersey en Luxemburg gehouden door [A], die in 2012 in Zwitserland woonde. In 2010 verkreeg de belanghebbende van [A] (ook) de A-aandelen in een Nederlandse Holding BV, waardoor haar belang in die Holding opliep tot 51%. Haar feitelijke leiding werd in datzelfde jaar verplaatst naar Luxemburg, waar zij wordt bestuurd door een trustmaatschappij. In juni 2012 heeft Holding aan de belanghebbende € 24.202.328 uitgekeerd als dividend. In geschil is de belastbaarheid daarvan ex art. 17(3)(b) Wet Vpb (technisch a.b.). De Rechtbank Den Haag zag geen ontgaan van Nederlandse inkomstenbelasting, gezien de datum van [A]’ emigratie en de data van overdracht van de aandelen Holding aan de belanghebbende. Ook de dividendbelasting achtte zij niet ontgaan omdat de belanghebbende zich op de MDR kon beroepen. Het Hof Den Haag daarentegen heft geoordeeld dat bij uitkering rechtstreeks aan [A] 15% belasting zou zijn geheven en dat de verplaatsing van belanghebbendes feitelijke leiding geen andere reële betekenis had dan het vermijden van onder meer Nederlandse belasting bij [A]. [A] werkzaamheden bij het voorafgaand verkopen van de materiële ondernemingen kunnen, mede gezien de rato van art. 17(3)(b) Wet Vpb, niet aan de belanghebbende worden toegerekend, zodat haar a.b. in Holding geen ondernemingsvermogen is. Naar ’s Hofs oordeel gaat het om een volstrekt kunstmatige constructie, zodat noch de MDR, noch de EU-vrijheid van vestiging toepassing van art. 17(3)(b) wet Vpb verhindert. De belanghebbende stelt in cassatie drie middelen voor: onjuist, want in strijd met het Unierecht, of onvoldoende gemotiveerd zijn ’s Hofs oordelen dat (i) de belanghebbende het a.b. in Holding hield met als één van de voornaamste doelen het ontgaan van inkomsten- of dividendbelasting bij [A]; (ii) het a.b. niet behoorde tot haar ondernemingsvermogen en [A]’ activiteiten niet aan haar kunnen worden toegerekend en (iii) het a.b. als belegging werd gehouden, nu het Hof een te ruim beleggingsbegrip hanteert. Ad (i): volgens A-G Wattel houdt de rechtspraak van het HvJ EU over vrij-verkeerbelemmerende fiscale antimisbruikmaatregelen van de lidstaten in dat (a) dergelijke maatregelen geen overkill mogen inhouden en daarom ofwel reeds in hun abstracte vormgeving, ofwel in hun concrete toepassing in reikwijdte beperkt moeten blijven tot volstrekt kunstmatige constructies; (b) de fiscus minimaal een ‘begin van bewijs of aanwijzingen’ van misbruik in het concrete geval moet leveren en (c) de belastingplichtige steeds een reële gelegenheid tot tegenbewijs van zakelijkheid van zijn constructie moet krijgen. De wetgever heeft voor de toepassing van art. 17(3)(b) Wet Vpb aangegeven dat moet worden aangesloten bij de misbruikrechtspraak van het HvJ EU en dat concreet en individueel beoordeeld moet worden of sprake is van misbruik. Dat heeft het Hof zijns inziens gedaan. Pas belanghebbendes emigratie leidde tot toepassing van art. 17(3)(b) Wet Vpb omdat zij pas toen het belang in Holding hield vanuit een overigens niet-onderworpen positie. Haar emigratie is als het ware haar tussenschuiving voor de toepassing van art. 17(3)(b) Wet Vpb, aldus de A-G, en zij heeft desgevraagd geen enkele verklaring voor haar emigratie kunnen geven. De belanghebbende heeft aldus niet aannemelijk weten te maken dat zij haar a.b. in Holding vanuit Luxemburg is gaan houden met het oog op “de daadwerkelijke uitoefening van een economische activiteit voor onbepaalde tijd door middel van een duurzame vestiging” in Luxemburg en niet vooral ook met het oog op, zoals de Inspecteur prima facie aannemelijk had gemaakt, ontwijking van dividendbelastingheffing ten laste van [A]. Art. 17(3)(b) Wet Vpb bevat geen ruime overkill met omkering van de bewijslast (zoals de Franse wetgeving in Eqiom en Enka) en sluit tegenbewijs tegen de wettelijke misbruikcriteria geenszins uit (zoals de Duitse regeling in de zaak Deister en Juhler wel deed). Het Hof heeft bovendien art. 17(3)(b) Wet Vpb expliciet EU-rechtconform toegepast, op basis van belanghebbendes individuele en concrete omstandigheden, zodat niet gesteld kan worden dat hij is uitgegaan van een algemeen misbruikvermoeden met omkering van bewijslast of ‘mechanisch’ zou hebben beslist. Het Hof heeft juist individueel maatwerk geleverd. Nu ’s Hofs maatstaf volgens de A G EU-recht-conform is, kan over ’s Hofs daaruit getrokken feitelijke conclusie in cassatie niet met vrucht geklaagd worden behalve in geval van onbegrijpelijkheid, waarvan zijns inziens echter geen sprake is. Ad (ii) meent de A-G dat ’s Hofs feitelijke oordeel, op basis van een beoordeling van de door hem vastgestelde organisatorische, economische en andere relevante omstandigheden, in de kern inhoudt dat [A] niet als feitelijk bestuurder van de belanghebbende, maar als aandeelhouder van het concern als geheel handelde. Dat oordeel is volgens hem feitelijk en niet onbegrijpelijk. ’s Hofs rechtskundige oordeel dat het op basis van de strekking van art. 17(3)(b) Wet Vpb niet voor de hand ligt om handelingen, relaties en deskundigheid van niet-organen van de belanghebbende aan haar toe te rekenen, maar wel om op basis van de aard, functie en activiteiten van de belanghebbende zelf te beoordelen of zij een onderneming drijft, acht hij juist. Ad (iii) meent de A-G dat het Hof de criteria van de oogmerktoets van de deelnemingsvrijstellingsregeling niet limitatief bedoelde, maar slechts de wetsgeschiedenis weergaf. Het Hof heeft zijns inziens uitgebreid gemotiveerd waarom hij belanghebbendes a.b. in Holding niet beschouwt als ondernemingsvermogen. Die motivering is zijns inziens feitelijk en geenszins onbegrijpelijk. Conclusie: cassatieberoep ongegrond.

De uitspraak op rechtspraak.nl