Conclusie A-G Wattel 11 februari 2016, ECLI:NL:PHR:2016:67

De belanghebbende zet op basis van overeenkomsten van dienstverlening met ziekenhuizen basisartsen en medisch specialisten bij die ziekenhuizen in die bij haar in dienstbetrekking zijn; vrijstelling van omzetbelasting op grond van art. 11(1)(g)(1°)(a) Wet OB, het neutraliteitsbeginsel of het gelijkheidsbeginsel? Feiten: De belanghebbende heeft met ziekenhuizen en klinieken overeenkomsten van dienstverlening gesloten die in duur uiteenlopen van een maand tot een jaar. Zij zet bij die dienstverlening basisartsen en medisch specialisten in die bij haar in dienstbetrekking zijn. In het tweede kwartaal 2011 heeft zij haar afnemers € 45.343 aan omzetbelasting in rekening gebracht, dit bedrag op aangifte voldaan en tegen die voldoening vervolgens bezwaar gemaakt. De Inspecteur heeft het bezwaar ongegrond verklaard. In geschil is of belanghebbendes prestaties op grond van art. 11(1)(g)(1°)(a) Wet OB c.q. op grond van het neutraliteits- of het gelijkheidsbeginsel vrijgesteld zijn van omzetbelasting. De Rechtbank Gelderland concludeerde op basis van de overeenkomsten dat de bij de belanghebbende in dienst zijnde artsen in een ondergeschiktheidsverhouding staan tot de ziekenhuizen, zodat belanghebbendes dienstverlening bestaat uit terbeschikkingstelling van personeel. Nu dat niet vergelijkbaar is met diensten van medisch-specialistenvennootschappen, heeft de Rechtbank ook belanghebbendes beroep op de gelijkheids- en neutraliteitsbeginselen verworpen. Hof Arnhem – Leeuwarden heeft op belanghebbendes hogere beroep de uitspraak van de Rechtbank bevestigd en een beroep van de belanghebbende op het vertrouwensbeginsel verworpen. In cassatie stelt de belanghebbende drie middelen voor: (i) onjuist is het oordeel dat haar dienstverlening zou bestaan uit terbeschikkingstelling van personeel; het Hof heeft ten onrechte belang gehecht aan haar rechtsvorm; (ii) het beroep op het neutraliteitsbeginsel is ten onrechte verworpen, nu voor de patiënt belanghebbendes diensten gelijk(soortig) zijn aan diensten op het gebied van de gezondheidskundige verzorging van de mens; (iii) het gelijkheidsbeginsel, met name de meerderheidsregel, is wel degelijk geschonden. A-G Wattel constateert dat de parlementaire geschiedenis het onderscheid tussen medische c.q. gezondheidskundige verzorging en terbeschikkingstelling van (medisch) personeel niet opheldert en dat de jurisprudentie daarvoor criteria moest ontwikkelen. Uit HR BNB 1991/206, HR BNB 1995/33, Hof Amsterdam V-N 2000/27.23 en Hof ’s-Hertogenbosch V-N 2012/46.2.3 volgt dat de rechtsvorm van de dienstverlener niet ter zake doet voor de toepassing van de vrijstelling. Dat strookt met de tekst van de vrijstellingsbepaling, met het doel van de vrijstelling, met het neutraliteitsbeginsel en met het objectieve karakter van de BTW-vrijstellingen. Het Hof heeft op grond van de constatering dat de artsen in dienst zijn bij belanghebbende de conclusie getrokken dat hun werkzaamheden niet de BTW-relevante prestaties zijn en dat de vrijstelling voor medische diensten dus niet rechtstreeks kan gelden voor hun werkzaamheden. De BTW-relevante rechtsbetrekking is die tussen de belanghebbende en de ziekenhuizen. Dit oordeel is volgens A-G Wattel juist, gelet op artikel 10 BTW-Richtlijn 2006 en de zaak C-594/13 “go fair” Zeitarbeit OHG. Het strookt ook met HR BNB 2014/188 en HR BNB 2014/189, nu in die zaken niet was gesteld dat een ondergeschiktheidsverhouding bestond tussen de feitelijke dienstverlener en de zorginstelling resp. niet werd bestreden dat de belanghebbende de werkzaamheden als zelfstandig ondernemer had verricht, waardoor artikel 10 btw-richtlijn 2006 niet van toepassing was en de verleende dienstverlening als medische verzorging gold. Vervolgens heeft het Hof geoordeeld dat de rechtsverhouding tussen de belanghebbende en de ziekenhuizen niet strekte tot medische dienstverlening door zelfstandig – zij het via een vehikel – opererende medici, maar tot terbeschikkingstelling van medisch personeel. Enigszins impliciet heeft hij dat oordeel mede gebaseerd op ondergeschiktheid van de artsen aan de ziekenhuizen. Die redengeving acht de A-G ten overvloede: als de belanghebbende niet beschouwd kan worden als vehikel voor de zelfstandige praktijkuitoefening door de artsen, maar als uitzender beschouwd moet worden die de aan haar ondergeschikte artsen ‘exploiteert’, dan staat reeds vast dat haar diensten niet vrijgesteld zijn en doet niet meer ter zake dat de artsen in organisatorisch verband en onder verantwoordelijkheid en voor risico van het ziekenhuis werken. ’s Hofs oordeel houdt niet in ̶ en hij heeft dus niet in strijd met HR BNB 1991/206 geoordeeld ̶ dat het uitmaakt of een zelfstandige arts zijn diensten rechtstreeks of door tussenkomst van een BV aanbiedt. Hij heeft slechts geoordeeld dat in casu niet de artsen hun diensten zelfstandig, zij het door tussenkomst van de belanghebbende aanbieden (zoals artsen in een maatschap of met een eigen praktijk-BV), maar dat andersom, de belanghebbende in te lenen artsen aanbiedt. A-G Wattel meent dat dit toetsingskader en deze conclusie geen blijk geven van onjuiste rechtskundige oordelen, dat ’s Hofs kwalificatie van belanghebbendes rechtsbetrekking met de ziekenhuizen, die verweven is met feitelijke beoordelingen en uitleg van contracten, slechts op begrijpelijkheid van motivering kan worden getoetst, en dat die kwalificatie (terbeschikkingstelling van medisch personeel) niet onbegrijpelijk of anderszins onvoldoende gemotiveerd is. Volgens de A-G missen ook het tweede en derde middel doel omdat de belanghebbende er bij haar beroepen op het neutraliteitsbeginsel en het gelijkheidsbeginsel ten onrechte van uitgaat dat haar diensten vergelijkbaar zijn met die van specialistenmaatschappen of medische praktijk-BV’s. Conclusie cassatieberoep ongegrond.

De uitspraak op rechtspraak.nl