Conclusie A-G Niessen 31 maart 2015, ECLI:NL:PHR:2015:492

Belanghebbende exploiteert een melkveehouderij in de vorm van een eenmanszaak. Tot het ondernemingsvermogen van belanghebbende behoort landbouwgrond in eigendom en in pacht. De landbouwgronden van belanghebbende zijn gewaardeerd tegen verkrijgingsprijs dan wel lagere bedrijfswaarde. Naar aanleiding van geluiden dat mogelijk de landbouwvrijstelling wordt afgeschaft, heeft belanghebbende in haar aangifte IB/PVV 2010 de landbouwgronden ge(her)waardeerd op de WEVAB (waarde in het economische verkeer bij agrarische bestemming), en heeft het hierop behaalde resultaat onder de landbouwvrijstelling gebracht. De Inspecteur heeft de (her)waardering op de WEVAB gecorrigeerd. De adviseur van belanghebbende is namens belanghebbende een proefprocedure gestart, waarbij ongeveer 4.000 boeren zich hebben aangesloten. Tussen (de gemachtigde van) belanghebbende en de Belastingdienst is afgesproken dat beide partijen de eigen kosten voor de procedure zullen dragen. Het geschil in cassatie betreft de vraag of de waardering van (vrijgestelde) landbouwgrond wordt genormeerd door goed koopmansgebruik en, zo ja, of belanghebbende zijn landbouwgrond mag (her)waarderen op de WEVAB. Zou de herwaardering zijn toegestaan, dan is in geschil of de herwaardering zich mag beperken tot de landbouwgrond die vrij is van pacht, of dat de herwaardering alle tot het ondernemingsvermogen behorende landbouwgrond moet betreffen. Tot slot is in geschil of belanghebbende in hoger beroep recht heeft op proceskostenvergoeding. Volgens het Hof is goed koopmansgebruik van toepassing op activa die objectief zijn vrijgesteld en verzet – gezien HR BNB 1979/181 – goed koopmansgebruik zich niet tegen waardering van landbouwgronden boven kostprijs, nu op de gerealiseerde voordelen de landbouwvrijstelling van toepassing is. Het Hof acht de stelselwijziging niet gericht op het behalen van een incidenteel fiscaal voordeel, daar de wijziging zich over meerdere jaren afwikkelt. Volgens A-G Niessen behoren objectief vrijgestelde baten die voortvloeien uit het ondernemingsvermogen in principe tot de fiscale winst. Van dergelijke voordelen kan immers ‘daarna’ pas worden vastgesteld in welk jaar zij zijn genoten, welke wettelijke bepalingen van toepassing zijn, en of zij zijn vrijgesteld. Voor het bepalen van het moment waarop voordelen tot de winst behoren, kent de wet (alleen) het voorschrift van goed koopmansgebruik. Bij belanghebbende geschiedt de toerekening aan de jaren door de waardering van het vermogensbestanddeel op de fiscale balans. De A-G acht belanghebbendes betreffende (incidentele) klacht, dat goed koopmansgebruik niet van toepassing is op de waardering van de landbouwgronden, ongegrond. De A-G bespreekt vervolgens of waardering op de WEVAB in overeenstemming is met goed koopmansgebruik. Volgens de A-G leidt waardering op de WEVAB – in geval van oplopend prijspeil – weliswaar tot voortijdige winstneming, maar kan dit niet als bezwaar gelden, daar de betreffende vermogenswinst onder de landbouwvrijstelling is vrijgesteld. Voorts komt het de A-G voor dat, daar de Hoge Raad heeft geoordeeld dat waardering op werkelijke waarde van deelnemingen in de zin van de Wet Vpb 1969 is toegestaan, dit ook kan gelden voor de waardering van landbouwgronden op de WEVAB. Om te beoordelen of ook de herwaardering is toegestaan, bepreekt de A-G twee leerstukken, betreffende (i) compartimentering, en (ii) het incidentele fiscaal voordeel, zoals dit – ingevolge HR BNB 1970/68 – voortvloeit uit de tweede volzin van art. 3.25 Wet IB 2001. De Hoge Raad staat compartimentering toe, indien vermogensresultaten voortvloeien uit een wijziging van de feitelijke omstandigheden (feitencompartimentering; zie HR BNB 1956/39 en BNB 1986/305). Regelcompartimentering acht de Hoge Raad niet geoorloofd (zie HR BNB 2005/77 en BNB 2013/177). Wanneer door wetswijziging een sfeerovergang tot stand komt (in casu: de landbouwvrijstelling voortaan niet meer geldt) en de wetgever te dien aanzien geen overgangsregeling treft, dient bij latere realisatie van voordelen uit dat vermogensbestanddeel dus ten volle het nieuwe regime te worden toegepast. Volgens de A-G staat vast dat de vrees voor afschaffing van de landbouwvrijstelling de reden is dat belanghebbende wilde overgaan naar waardering op de WEVAB. Met de stelselwijziging is dus beoogd om, door tussentijdse herwaardering, een verwachte toekomstige wens van de wetgever om latent bestaande vermogenswinsten binnen de belaste sfeer te brengen, te frustreren. Deze ‘frustratie’ kwalificeert volgens de A-G als een incidenteel fiscaal voordeel. Daar de herwaardering gericht is op het behalen van dit incidentele fiscaal voordeel, is de stelselwijziging volgens de A-G niet gerechtvaardigd in de zin van art. 3.25 Wet IB 2001. Dat de wetswijziging nu (nog) niet heeft plaats gevonden, en dat het afwijken van de aangifte in het onderhavige geval om deze reden niet leidt tot het tenietgaan van een incidenteel fiscaal voordeel in deze aangifte, doet daar volgens de A-G niet aan af. Het eerste middel van de Staatssecretaris treft volgens de A-G doel. Ter zake van de proceskostenvergoeding meent de A-G dat, nu partijen zijn overeengekomen de eigen kosten van de procedure te dragen, het oordeel gerechtvaardigd is dat belanghebbende geen aanspraak maakt op de vergoeding van proceskosten als bedoeld in HR BNB 1996/257. Belanghebbende heeft in hoger beroep niets aangevoerd waaruit blijkt dat zij van de afspraak met de Belastingdienst heeft willen afzien, óók niet indien door partijen professionele rechtsbijstandverlening zou worden ingeschakeld. Daarnaast geeft ook de tekst van de overeenkomst voor een zodanige opvatting geen aanleiding. Het derde middel van de Staatssecretaris slaagt. De conclusie strekt ertoe dat het beroep in cassatie van de Staatssecretaris gegrond en het incidentele beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond dient te worden verklaard.

De uitspraak op rechtspraak.nl