Conclusie A-G Wattel 14 juli 2014, ECLI:NL:PHR:2014:1730

Zetelverplaatsing naar Malta gevolgd door dividenduitkering aan naar Zwitserland verhuisde aandeelhouder. Beroep op belastingverdrag met Malta. Art. 30 van dat Verdrag ontzegt de verdragsvoordelen aan vennootschappen die gebruik maken van een bepaald Maltees bijzonder regime ‘of in wezen gelijksoortig’ regime. Is daarvan sprake? Zo ja, wordt art. 10(6) Verdrag (verbod op extraterritoriale heffing van dividendbelasting) dan ook uitgeschakeld? Beperkt HR BNB 2001/295 (drielandenpuntarrest) het Nederlandse heffingsrecht nu de aandeelhouder in Zwitserland woont? Is de vestigingsplaatsfictie ex art. 1(3) Wet Div.bel. 1965 in strijd met de discriminatieverboden van art. 26 IVPBR en art. 14 EVRM? Feiten: de drie belanghebbenden zijn opgericht naar Nederlands recht en waren in Nederland gevestigd totdat zij zich vanaf 20 september 1999 feitelijk op Malta vestigden. Voorafgaand hebben zij hun deelnemingen en overige bezittingen grotendeels vervreemd. De enige aandeelhouder van de belanghebbenden woont sinds 28 september 1999 in Zwitserland. De belanghebbenden (en hun aandeelhouder) maken gebruik van de Maltese Flat Rate Foreign Tax Credit (FRFTC) en de Income Tax Management Act (belastingteruggaafregeling). De belanghebbenden hebben in 2000 en 2001 dividend uitgekeerd. Zij wensen vrijstelling van Nederlandse dividendbelasting op grond van het belastingverdrag met Malta. De inspecteur acht het Verdrag niet van toepassing en heeft naheffingsaanslagen dividendbelasting opgelegd, alsmede aanslagen vennootschapsbelasting waarin niet de door de belanghebbenden gevraagde aftrek ter voorkoming van dubbele belasting is verleend. Geschil: Is art. 30(1) Verdrag van toepassing? Die bepaling schakelt de verdragsvoordelen uit voor vennootschappen die onder krachtens die bepaling aangewezen bijzondere regimes vallen, of onder vervangende “gelijke of in wezen gelijksoortige” regimes. De Malta International Business Activities Act (MIBA Act) is aangewezen als een voor Nederland onaanvaardbaar bijzonder regime. De vraag is of de FRFTC en de belastingteruggaafregeling in samenhang moeten worden beschouwd en, zo ja, of zij gezamenlijk in wezen gelijksoortig zijn aan de MIBA Act. Rechtbank en Hof wijzen het (hogere) beroep van de belanghebbenden af; beiden achten art. 30(1) Verdrag van toepassing omdat de FRFTC en de belastingteruggaafregeling huns inziens samenhangen en hun combinatie een in wezen aan de MIBA Act gelijksoortige regeling oplevert. De belanghebbenden hebben daarom geen beroep op het Verdrag. Cassatiemiddelen belanghebbende: (i) de FRFTC en de belastingteruggaafregeling moeten niet in onderlinge samenhang bezien worden en zijn overigens, zelfs in samenhang bezien, niet in wezen gelijksoortig aan de MIBA Act; (ii) als art. 30(1) Verdrag van toepassing is, betekent dat nog niet dat voor de dividendbelasting geen beroep op art. 10(6) Verdrag mogelijk is, gezien HR BNB 1992/379 (Ierland-arrest); (iii) (a) art. 2(4) van het belastingverdrag met Zwitserland, in combinatie met HR BNB 2001/295 (drielandenpuntarrest), verbiedt Nederland om dividendbelasting in te doen houden, en (b) art. 1(3) Wet Div.bel. 1965 (vestigingsplaatsfictie) schendt het discriminatieverbod ex art. 26 IVBPR en art. 14 EVRM. A-G Wattel meent ad (i) dat bezien tegen de achtergrond van art. 30 Verdrag zoals blijkende uit de parlementaire en diplomatieke behandeling en de onmiskenbare samenhang tussen de FRFTC en de belastingteruggaafregeling, niet rechtskundig onjuist zijn - en voor het overige geenszins onbegrijpelijk – ‘s Hofs oordelen dat de FRFTC en de belastingteruggaafregeling, in onderling verband en samenhang bezien, beoordeeld met inachtneming van doel en strekking van art. 30 Verdrag, in wezen gelijksoortig zijn aan de MIBA Act. Hierdoor kunnen de belanghebbenden geen beroep doen op het Verdrag. Middel (i) faalt zijns inziens. Ad (ii): zouden de belanghebbenden geen gebruik maken van de FRFTC en de belastingteruggaafregeling, dan konden zij zich beroepen op het Verdrag. Op grond van art. 10(6) Verdrag in samenhang met HR BNB 1992/379 (Ierland-arrest) zouden zij dan een beroep kunnen doen op het verbod op secondary withholding taxes ex art. 10(6) Verdrag. Echter, omdat art. 30 Verdrag de belanghebbenden beroep op het Verdrag ontzegt (middel (i) faalt immers), kunnen zij ook geen beroep doen op art. 10(6) Verdrag. Ad (iii)(a): de A-G meent dat het drielandenpuntarrest in casu toepassing mist nu de belanghebbenden geen beroep hebben op het Verdrag met Malta en dus volledig als inwoner onderworpen zijn gebleven aan de Nederlandse vennootschapsbelasting (full tax liability). Bovendien vraagt het Verdrag met Zwitserland niet om volledige onderworpenheid, maar laat het het aankopingspunt voor de heffing van dividendbelasting over aan de staten. Om beide redenen wordt Nederland niet beperkt in de toepassing van zijn vestigingsplaatsfictie ex art. 1(3) Wet Div.bel. 1965. Ad (iii)(b) meent de AG dat, gelet op HR BNB 2001/323 en HR BNB 2006/18, die vestigingsplaatsfictie niet in strijd komt met de discriminatieverboden van art. 26 IVBPR en art. 14 EVRM, nu naar Nederlands recht en niet naar Nederlands recht opgerichte lichamen voor de belastingheffing geen gelijke gevallen zijn. Conclusie cassatieberoep ongegrond.

De uitspraak op rechtspraak.nl