Conclusie A-G Wattel 7 januari 2021, ECLI:NL:PHR:2021:19

Art. 17 OESO-modelverdrag (entertainers and sportspersons); bij wie (de artiest of de artiste company of beiden) kan de bronbelasting op buitenlandse optredens van een DJ verrekend worden? Feiten: De belanghebbende is DJ. Hij treedt op over de hele wereld. De gages voor die optredens zijn deels aan hem betaald en (groten)deels aan een door hem beheerste Nederlandse vennootschap (artiste company). Hij ontvangt een vast salaris van zijn Holding, die alle aandelen in de artiste company houdt. Een deel van de door andere Staten op de gages ingehouden bronbelastingen is verrekend met de vpb ten laste van de artiste company, maar door onvoldoende verrekeningsgrondslag bleef een deel onverrekend. In geschil is of de OESO-conforme sporters/artiestenbepalingen in de toepasselijke belastingverdragen meebrengen dat de bronbelastingen kunnen worden verrekend met de door Holding c.q. de belanghebbende verschuldigde vennootschaps- c.q. inkomsten-belasting of dat het verrekeningsrecht subjectgebonden is. Rechtbank Gelderland wees belanghebbendes beroep af. Zij achtte het verband tussen belanghebbendes vaste salaris van Holding en de buitenlandse gages betaald aan de artiste company te zwak om HR BNB 2007/142, 143 en 144 toe te passen, waarin de Hoge Raad het aan buitenlandse sportprestaties toerekenbare deel van het (basis)salaris van sporters in dienstbetrekking (wel) vrijgesteld achtte op grond van art. 16 OESO-Model 1963. Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden heeft belanghebbendes hogere beroep afgewezen, overwegende dat het recht op verrekening subjectgebonden is. Voor economische dubbele belasting, zoals in casu, bieden de Verdragen geen soelaas. Het officiële commentaar bij art. 17 OESO-Model maakt dat volgens het Hof niet anders. In cassatie stelt de belanghebbende dat (i) de §§ 8 en 11(c) van het OESO-commentaar en de teksten van de artt. 17 en 23 OESO-Model meebrengen dat ‘de buitenlandse belasting’ niet slechts van [B] is geheven, maar ook van de belanghebbende; (ii) dat § 11.5 van het OESO-commentaar de woonstaat verplicht om verrekening bij zowel de artiest als diens vennootschap toe te staan; en (iii) dat HR BNB 2007/142, 143 en 144 wél van toepassing is. A-G Wattel meent dat middel (ii) strandt omdat § 11.5 van het OESO-commentaar 2014 over eenzijdige dubbele belasting in de bronstaat richt en niet over internationale dubbele belasting. Het OESO-commentaar 2014 is bovendien weinig relevant voor de toepasselijke verdragen, die alle van vóór 2014 stammen. Ook middel (i) strandt zijns inziens: art. 17 OESO-Model noch het OESO-commentaar vereenzelvigen artiest en artiste company. Art. 17 OESO-Model wijst gages voor (publieks)optredens aan de bronstaat toe uitsluitend op basis van de aard en de plaats van de prestatie waarvoor zij betaald worden, ongeacht wie er contractueel toe gerechtigd is en ongeacht wie het optreden contracteert. Lid 2 is een antimisbruikbepaling die voorkomt dat gages voor persoonlijke optredens van artiesten/ sporters aan heffing in de bronstaat ontsnappen als zij contractueel toekomen aan een ander. Art. 17 OESO-Model als geheel komt dus neer op toewijzing van alle gages voor persoonlijke optredens van sporters/artiesten aan de bronstaat ongeacht aan wie zij contractueel toekomen. Middel (iii) daarentegen treft volgens A-G Wattel doel. Nu het voorkomingsartikel in de Verdragen niet gaat over de vraag wie belastingplichtig c.q. voorkomingsgerechtigd is in de woonstaat en het OESO-commentaar die vraag kennelijk aan het nationale recht overlaat, zijn de arresten HR BNB 2007/142, 143 en 144 (wel) relevant. Daaruit volgt dat aan een artiest toekomend basissalaris wordt aangemerkt als inkomsten uit persoonlijk artistiek optreden ex art. 17(1) OESO-Model - en dus wordt toegewezen aan de bronstaat, zodat de woonstaat voorkoming moet geven – indien en voor zover (i) de artiest zich jegens zijn werkgever verplicht heeft tot dat optreden en (ii) dat salaris naar de bedoeling van de arbeidsovereenkomst tussen sporter/artiest en werkgever een beloning is voor dat persoonlijke optreden in de bronstaat. Onder dergelijke ‘persoonlijke werkzaamheden valt ook de ‘tijdsbesteding die met dat publieksgerichte optreden samenhangt, zoals trainingen, beschikbaarheidsdiensten, reizen en noodzakelijk verblijf, voorzover (…) in dezelfde staat als het optreden’. Anders dan de Rechtbank meende, is een ‘rechtstreeks verband’ tussen het salaris en specifieke optredens als artiest dus niet vereist, en is niet beslissend dat belanghebbendes salaris in omvang niet meebewoog met de buitenlandse gages. Het Hof heeft de rechtsregel van HR BNB 2007/142, 143 en 144 genegeerd, zodat zijn oordeel op een onjuiste rechtskundige maatstaf rust. Dat HR BNB 2007/142, 143 en 144 over vrijstellingsverdragen ging en niet over verrekeningsverdragen, acht de A-G niet relevant: de rechtsregel is dat de artiest/werknemer recht heeft op voorkoming van dubbele belasting als zich de feitelijke (contractuele) constellatie voordoet die zich in die arresten voordeed. Dat moet de feitenrechter dus onderzoeken. Met één bronland (Chili) bestaat geen verdrag, zodat art. 13 BvdB toegepast moet worden, dat evenmin aangeeft wie verrekeningsgerechtigd is en volgens zijn toelichting beoogt aan te sluiten bij het Verdragbeleid. A-G Wattel ziet daarom geen reden voor de Chileens bronbelasting anders te oordelen dan voor de bronbelastingen in de Verdragsverrekeningslanden. Conclusie: cassatieberoep gegrond; verwijzen voor feitenonderzoek.

De uitspraak op rechtspraak.nl