Conclusie A-G Ettema 1 augustus 2018, ECLI:NL:PHR:2018:919

Voor de gemeenschappelijke bijlage zie ECLI:NL:PHR:2018:838. Belanghebbende, die een melkveehouderij exploiteert, fokt kalveren (jongvee) op tot melkproducerende vaarzen (melkvee). In dit kader maakt zij kosten voor voer, huisvesting, de dierenarts, strooisel, water en elektriciteit (opfokkosten). Voor 1 februari 2013 paste belanghebbende de in artikel 27 Wet OB neergelegde landbouwregeling toe. Dit had tot gevolg dat belanghebbende voor die datum enerzijds geen omzetbelasting (btw) is verschuldigd over de vergoeding voor door haar geleverde melk (artikel 27, lid 1, Wet OB) en anderzijds geen aanspraak kon maken op aftrek op de voet van artikel 15 Wet OB (artikel 27, lid 2, Wet OB). De btw vormde voor haar dus een kostenpost. De belastingplichtige afnemer werd voor deze belasting gecompenseerd door deze een forfaitaire aftrek te verlenen (tot 1 oktober 2012: 5,1 percent van het in rekening gebrachte bedrag, daarna 5,4 percent). De afnemer kon op deze wijze in wezen de voordruk van zijn leverancier, de landbouwer, in aftrek brengen van de door hemzelf verschuldigde belasting. Ervan uitgaande dat belanghebbende de voordruk doorberekende in de prijs voor de melk, werd zij dus indirect ontlast van de btw. Met ingang van 1 februari 2013 heeft belanghebbende geopteerd voor het niet toepassen van de landbouwregeling van artikel 27 Wet OB, zodat zij vanaf 1 februari 2013 aangifte omzetbelasting moet doen. In de onderhavige zaak, alsmede in de zaken met nrs. 17/05587, 17/05590, 17/05591 en 17/05592, staan de vragen centraal of herziening mogelijk is met betrekking tot (1) de btw die is begrepen in de opfokkosten van het op de optiedatum (1 februari 2013) aanwezige jongvee, dat nog geen melk heeft geproduceerd, en (2) de btw die in begrepen in de opfokkosten van de op de optiedatum aanwezige melkkoeien. Deze vragen behandelt de A-G in de bij de vermelde zaken behorende gemeenschappelijke bijlage. De in de onderhavige zaak vastgestelde feiten en de door partijen in cassatie ingenomen standpunten zijn in deze conclusie opgenomen. De rechtbank Zeeland-West-Brabant (de Rechtbank) oordeelt dat het vee in gebruik wordt genomen op het moment dat het voor het eerst verkoopbare melk produceert. Naar haar oordeel dient daarom op dat moment aftrek overeenkomstig het gebruik in de zin van artikel 15, lid 4, tweede alinea, Wet OB plaats te vinden. De btw begrepen in de opfokkosten van het op de optiedatum aanwezige jongvee is volgens de Rechtbank dan ook aftrekbaar. Ter zake van het op de optiedatum aanwezige melkvee stelt de Rechtbank voorop dat voor deze gevallen krachtens artikel 15, lid 6, Wet OB een regeling is getroffen in de artikelen 11 tot en met 13 Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (UB) die ingevolge artikel 14a UB op overeenkomstige wijze geldt voor leveringen en diensten die onder de landbouwregeling vallen. Nu niet in geschil is dat sprake is van roerende zaken waarop wordt afgeschreven die worden aangewend voor de levering van melk, kan de herzieningsregeling naar het oordeel van de Rechtbank worden toegepast. Gerechtshof ’s-Hertogenbosch (het Hof) oordeelt anders. Hij stelt voorop dat de werkzaamheden die belanghebbende heeft (laten) verricht(en) teneinde een kalf tot melkkoe op te fokken, niet tot gevolg hebben dat een nieuw vervaardigde roerende zaak wordt opgeleverd. Er vindt daarom geen ingebruikneming plaats op het moment dat een dier voor het eerst kalft. De voor het opfokken ingekochte goederen en diensten worden naar oordeel van het Hof voor de toepassing van 15 Wet OB dan ook verbruikt op het moment dat zij aan het jongvee worden toegediend, zodat voor een correctie op de voet van artikel 15, lid 4, tweede volzin, Wet OB geen plaats is. Aangezien de opfokkosten geen goederen zijn waarop kan worden afgeschreven en er geen plaats is voor een correctie op de voet van artikel 15, lid 4, tweede volzin, Wet OB, komt de btw op deze kosten ook niet voor meerjarige herziening in aanmerking, aldus het Hof. De A-G komt, deels op andere gronden dan het Hof heeft gebezigd, tot de slotsom dat de btw op de opfokkosten van het jongvee en het melkvee niet kan worden herzien . Zij overweegt hiertoe dat de Nederlandse landbouwregeling is gebaseerd op de ‘gemeenschappelijke forfaitaire regeling’ (de forfaitaire regeling), die is neergelegd in artikelen 295 e.v. Btw-richtlijn. Die bepalingen van de Btw-richtlijn brengen met zich dat met de forfaitaire compensatie de gehele btw-voordruk van de forfaitaire landbouwers wordt gecompenseerd. Uit de jurisprudentie van het HvJ volgt dat volledige btw-neutraliteit voor de forfaitaire landbouwers enkel op groepsniveau moet worden bereikt. Op individueel niveau hoeft de btw-neutraliteit slechts zo veel mogelijk te worden benaderd. Belanghebbende moet derhalve worden geacht vóór de optiedatum volledig voor haar voordruk te zijn gecompenseerd. Dat in haar specifieke geval wellicht geen volledige aftrek van de op haar drukkende voorbelasting heeft plaatsgevonden maakt dit niet anders. Voor herziening is dan ook geen plaats. De A-G meent dat de bewoordingen van artikel 14a UB het toelaten die bepaling richtlijnconform uit te leggen. Een dergelijke uitleg brengt in haar visie mee dat herziening als bedoeld in artikel 13 UB enkel mogelijk is indien investeringsgoederen aanvankelijk in gebruik zijn genomen voor belaste handelingen en binnen de herzieningstermijn worden aangewend voor artikel 27-activiteiten, en dus niet bij de overstap van de landbouwregeling naar de normale regeling. Ook als moet worden geconcludeerd dat richtlijnconforme uitleg niet mogelijk is en belanghebbende zich bij de overstap van de landbouwregeling naar de normale regeling wel kop artikel 14a UB, kunnen de door belanghebbende aangedragen middelen volgens de A-G niet tot cassatie leiden. De in het kader van het opfokken van het vee ingekochte leveringen en diensten kunnen namelijk niet als investeringsgoed in de zin van artikel 187 Btw-richtlijn worden beschouwd, zodat meerjarige herziening niet aan de orde komt. De btw begrepen in de opfokkosten van het melkvee kan derhalve niet worden herzien. Belanghebbendes standpunt dat de btw begrepen in de opfokkosten van het jongvee kan worden herzien op de voet van artikel 15, lid 4, tweede alinea, Wet OB moet naar mening van de A-G eveneens worden verworpen. Aangezien de leveringen en diensten tezamen geen investeringsgoed vormen, zijn zij namelijk gebruikt in de zin van artikel 15, lid 4, tweede volzin, Wet OB op het moment dat zij aan de dieren zijn toegediend (tijdens de toepassing van de landbouwregeling). Belanghebbendes beroep op paragraaf 4.2.2 van het op de optiedatum geldende Besluit Landbouw mist eveneens doel. De A-G komt tot de slotsom dat de cassatiemiddelen falen. Zij geeft de Hoge Raad in overweging het beroep in cassatie van belanghebbende ongegrond te verklaren.

De uitspraak op rechtspraak.nl