Conclusie A-G Wattel 18 december 2014, ECLI:NL:PHR:2014:2729

Art. 3.26 Wet IB 2001. Gevolgen eigen bijdrage in na-indexatielasten pensioen. Analoge toepassing HR BNB 2003/263. Uitzonderingsbepaling van ar. 3.27 Wet IB 2001 mist toepassing. Feiten: De belanghebbende heeft voor haar dga een pensioenregeling getroffen en daartoe in eigen beheer een pensioenvoorziening gevormd. Na ingangsdatum zal het pensioen aangepast worden aan de dan vigerende stijging van lonen en prijzen (na-indexatie). De belanghebbende heeft verplichting per 31 december 2005 overgedragen aan een (niet gevoegde) dochter. Zij is daardoor € 1.903.753 aan die dochter verschuldigd geworden. Deze overnamevergoeding is hoger dan de boekwaarde van haar pensioenvoorziening per 31 december 2005. De belanghebbende heeft het meerdere ten laste van haar belastbare winst 2005 gebracht. De Inspecteur heeft het belastbare bedrag op basis van art. 3.26 Wet IB 2001 gecorrigeerd door de in de overnamevergoeding begrepen indexatielasten niet in aftrek toe te laten. Geschil: In geschil is of de correctie ex art. 3.26 Wet IB 2001 terecht is aangebracht. De Rechtbank en het Hof hebben de Inspecteur in het gelijk gesteld. De Rechtbank heeft dat op bewijsrechtelijke gronden gedaan. Het Hof heeft op grond van HR BNB 2011/94 geoordeeld dat art. 3.26 Wet IB 2001 ook geldt bij overdracht van een pensioenverplichting aan een derde en dat de uitzondering van art. 3.27 Wet IB 2001 niet geldt omdat de overnamevergoeding niet is betaald, maar schuldig is gebleven. Op grond van HR BNB 2003/263 achtte het Hof het voor de toepassing van art. 3.26 Wet IB 2001 niet relevant dat de dga tot minstens het indexatiebedrag eigen bijdragen aan de belanghebbende heeft voldaan. Cassatiemiddel belanghebbende: art. 3.26 Wet IB 2001 is verkeerd toegepast doordat het Hof ten onrechte HR BNB 2003/263 naar analogie heeft toegepast. Ingevolge art. 3.26 Wet IB 2001 kunnen alleen “kosten en lasten” gecorrigeerd worden, waarvan in haar geval geen sprake is omdat de indexatielasten integraal verhaald zijn op de dga. Art. 3.26 Wet IB 2001 geldt dus niet. A-G Wattel leidt uit HR BNB 2011/49 af dat art. 3.26 Wet IB 2001 ook geldt als een pensioenverplichting bij een derde is ondergebracht. Nu art. 3.27 Wet IB 2001 juncto art. 10 Uitv. Reg. IB 2001 bij gebrek aan betaling toepassing mist, geldt art. 3.26 Wet IB 2001. De A-G meent dat belanghebbendes geval niet wezenlijk verschilt dat van HR BNB 2003/263 en ziet daarom niet in waarom in haar geval geen aansluiting zou moeten worden gezocht bij dat arrest. Dat betekent dat de indexatielasten moeten worden aangemerkt als over de winst- en verliesrekening lopende “kosten en lasten” in de zin van art. 3.26 Wet IB 2001, waardoor zij temporeel in aftrek worden beperkt. Dat minstens hetzelfde bedrag op de dga is verhaald en dat dat verhaal dus eveneens (in tegengestelde richting) over de winst- en verliesrekening loopt in de jaren waarin diens bijdragen op diens salaris zijn ingehouden, neemt niet weg dat de indexatielast over de verlies- en winstrekening liep. Art. 3.26 Wet IB 2001 geldt voor ‘kosten en lasten’, niet voor ‘baten’ of ‘ontvangsten’ zoals de eigen bijdragen van de dga, hetgeen aan saldering voor de toepassing van art. 3.26 in de weg staat. Tussen de eigen bijdragen en de indexatielasten bestaat overigens ook temporele inconsistentie die in de weg staat aan saldering. Saldering voor de toepassing van art. 3.26 Wet IB 2001 zou ook een onaanvaardbare doorkruising van de met die bepaling beoogde aftrektemporisering inhouden. Conclusie: cassatieberoep ongegrond.

De uitspraak op rechtspraak.nl