Conclusie A-G van Hilten 9 oktober 2014, ECLI:NL:PHR:2014:1891

Belanghebbende, ondernemer in de zin van de omzetbelasting, verleent onder andere diensten op het gebied van belastingadvies en accountancy. Zij heeft operationele lease-overeenkomsten gesloten met leasemaatschappijen op grond waarvan personenauto’s aan haar ter beschikking zijn gesteld. Deze auto’s zijn door belanghebbende op haar beurt aan haar werknemers ter beschikking gesteld. De auto’s zijn gebruikt voor zakelijke ritten, woon-werkverkeer en ten hoogste 15.000 km per jaar aan overige privéritten. Belanghebbende heeft in 2008 € 1.435.809 en in 2009 € 1.819.686 uitgegeven aan leasetermijnen, brandstof en onderhoud. De daarop drukkende omzetbelasting heeft zij in aftrek gebracht. Op grond van de arbeidsovereenkomsten zijn de werknemers een bijdrage verschuldigd. In confesso is dat deze werknemersbijdragen reëel zijn, althans niet symbolisch. Belanghebbende heeft op grond van het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting 1968 (verder: bua) een correctie op de afgetrokken voorbelasting toegepast wegens het privégebruik van de auto’s. Zich onder meer op het standpunt stellend dat het bua niet van toepassing is in de situatie waarin een werkgever een reële vergoeding in rekening brengt voor het privégebruik door werknemers, heeft belanghebbende tegen de voldoening op aangifte bezwaar gemaakt. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur, een gedeeltelijke teruggaaf verleend. In haar eerste cassatiemiddel betoogt belanghebbende dat de betaling van een vergoeding voor het privégebruik door de werknemers in de weg staat aan toepassing van het bua. Zij voert aan dat zij met het tegen een reële vergoeding gelegenheid geven tot privégebruik van de auto’s, een dienst in de zin van artikel 4, lid 1, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) aan haar werknemers verricht en dat deze dienst niet ook nog een dienst in de zin van artikel 4, lid 2, van de Wet kan zijn. A-G van Hilten meent dat in het systeem van de richtlijn alleen aan fictieve dienstverlening in de zin van (thans) artikel 26 van de btw-richtlijn wordt toegekomen, indien het gaat om ‘interne’ diensten waartegenover géén vergoeding staat. Nu belanghebbende haar werknemers voor het gebruik van de auto’s een ‘werkelijke tegenprestatie’ in rekening brengt, moet worden geconstateerd dat belanghebbende in het richtlijnsysteem niet wordt geconfronteerd met een correctie in verband met privégebruik van de auto’s door werknemers: zij zou op grond van de btw-richtlijn de op de auto’s drukkende omzetbelasting in aftrek kunnen brengen, en zou btw moeten afdragen over de vergoeding die zij aan haar werknemers in rekening brengt, ook als die vergoeding lager zou zijn dan de kostprijs van de auto’s. Nederland heeft echter het bua, dat – zo constateert de A-G – afwijkt van het richtlijnsysteem. Zij onderzoekt of het bua moet wijken voor het richtlijnsysteem. Uit de wetsgeschiedenis blijkt dat de uitsluiting van aftrek voor privégebruik in het bua is bedoeld als uitwerking van een breed geformuleerde mogelijkheid die in de Tweede richtlijn aan de lidstaten werd geboden. De Tweede richtlijn werd per 1 januari 1979 ingetrokken en vervangen door de Zesde richtlijn. In de Zesde richtlijn is een standstill-bepaling opgenomen voor aftrekbeperkingen. Deze standstill-bepaling is overgenomen in artikel 176 van de btw-richtlijn. Uit de rechtspraak van het Hof van Justitie (HvJ) volgt dat op basis van deze standstill-bepaling elke uitsluiting van aftrek die er op 1 januari 1979 was, vooralsnog mag worden gehandhaafd. In de (Tweede, Zesde en btw-) richtlijnbepalingen en de uitlegging daarvan door het HvJ ziet A-G van Hilten geen aanleiding om het bua niet toe te passen. De parlementaire geschiedenis van de wetswijziging per 1 januari 2007, waarbij in de Nederlandse wet fictieve dienstverlening werd geïntroduceerd, geeft bovendien geen aanknopingspunten voor de veronderstelling dat de wetgever het bua buiten toepassing heeft willen laten in gevallen waarin voor een personeelsvoorziening een vergoeding wordt berekend. In haar tweede middel betoogt belanghebbende dat de bpm die is verdisconteerd in de leasetermijnen de grondslag voor de btw ‘oppompt’ en dat deze bpm-component niet in de heffing zou zijn betrokken indien de auto’s op haar naam hadden gestaan. Dit acht belanghebbende strijdig met artikel 273 van de btw-richtlijn, het gelijkheidsbeginsel en het neutraliteitsbeginsel. Op grond van artikel 273 van de btw-richtlijn kunnen de lidstaten extra verplichtingen voorschrijven die zij noodzakelijk achten ter waarborging van de juiste inning van btw en ter voorkomen van fraude. Indien belanghebbende met haar tweede middel bedoelt te betogen dat het bua moet worden beschouwd als een extra verplichting als bedoeld in artikel 273 van de btw-richtlijn (die verder gaat dan artikel 273 toestaat), faalt het middel, aldus de A-G. Het komt A-G van Hilten voor dat (de uitwerking van) het bua niet als een dergelijke andere verplichting kan worden aangemerkt. Niet alleen omdat de standstill-bepaling van artikel 176 van de btw-richtlijn van eerder datum is dan artikel 273, maar ook omdat de reikwijdte van artikel 273 van de btw-richtlijn, gezien zijn plaatsing in Titel XI zich niet uitstrekt tot de standstill-bepaling – die onderdeel uitmaakt van titel X (ontstaan en omvang van het recht op aftrek). Toetsing van het bua aan artikel 273 van de btw-richtlijn is derhalve niet aan de orde. Indien belanghebbende bedoelt te stellen dat in strijd met artikel 273 van de btw-richtlijn en/of het gelijkheidsbeginsel en/of de neutraliteit is dat zij op grond van het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 20 december 2011, nr. BLKB 2011/2560M een percentage (27%) van de kosten als ‘aftrekuitsluiting’ moet hanteren, in welke kosten een bpm-component is begrepen, die daarin niet zou zijn begrepen indien belanghebbende de auto’s niet zou hebben geleased c.q. indien de auto’s op haar naam waren gesteld, faalt het middel eveneens. De situatie waarin een (lease)auto op naam van de lessee is gesteld, in welk geval – onder voorwaarden – is goedgekeurd dat de leasemaatschappij geen bpm-component in de leasetermijnen begrijpt, en de situatie waarin auto’s op naam van de lessor zijn gesteld, zijn geen gelijke gevallen (noch economisch, noch juridisch) die een gelijke behandeling vergen. Evenmin kan hier worden gesproken van een extra verplichting in de zin van artikel 273 van de btw-richtlijn, aldus de A-G. A-G van Hilten komt tot de slotsom dat belanghebbendes beroep in cassatie ongegrond is.

De uitspraak op rechtspraak.nl